Światowa pandemia spowodowała przesunięcie wielu usług do sfery internetu. Z tego też względu warto zastanowić się nad zasadami opodatkowania usług w postaci przeprowadzania szkoleń online. Nasz artykuł opierać się będzie na regulacjach podatku VAT. Szkolenia online na gruncie VAT - zastanowimy się zarówno nad przypadkiem świadczenia usług na rzecz konsumentów, jak i na rzecz przedsiębiorców.
Szkolenia online na gruncie VAT a usługi elektroniczne
Warto wskazać, że ustawa VAT posługuje się specyficzną kategorią usług, jaką są usługi elektroniczne.
Wskażmy, że zgodnie z art. 28k ustawy VAT miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.
Taki przypadek może okazać się kłopotliwy dla przedsiębiorcy z Polski, ponieważ to oznacza, że miejscem opodatkowania jest kraj miejsca zamieszkania konsumenta. Dodatkowo na konsumenta nie może zostać przeniesiony obowiązek podatkowy w oparciu na mechanizmie odwrotnego obciążenia.
Suma powyższego powoduje, że w przypadku usług elektronicznych podatnik byłby zobligowany do zarejestrowania się na potrzeby podatku VAT w kraju miejsca zamieszkania konsumenta i rozliczenia podatku według tamtejszych regulacji.
Zgodnie z art. 2 pkt 26 ustawy VAT przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.
Na podstawie art. 7 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 do usług świadczonych drogą elektroniczną należą usługi świadczone za pomocą internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe. Do usług elektronicznych zalicza się:
- automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z wyjątkiem sytuacji, gdzie internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem;
- ćwiczenia wypełniane przez ucznia online i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka.
Zgodnie natomiast z treścią rozporządzenia 282/2011 do usług świadczonych drogą elektroniczną nie zalicza się usług edukacyjnych, w których ramach treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie).
Jak wynika z powołanych przepisów, warunkiem koniecznym dla uznania usługi za usługę elektroniczną jest łączne wystąpienie następujących cech świadczonej usługi:
- realizacja za pomocą internetu lub sieci elektronicznej;
- świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki;
- jej wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.
Zatem do „usług świadczonych drogą elektroniczną” nie wlicza się usług edukacyjnych, w których ramach treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie), jak również usług edukacyjnych w sytuacji, w której internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem.
Przykład 1.
Podatnik z Polski prowadzi szkolenia online z zakresu ekonomii dla konsumentów z USA. Szkolenia online polegają na połączeniu na żywo, gdzie podatnik w czasie rzeczywistym przedstawia tematykę szkoleń. Do połączenia używane są komunikatory elektroniczne. W takim przypadku nie mamy do czynienia z usługami elektronicznymi, w związku z czym art. 28k ustawy VAT nie znajdzie zastosowania.
Natomiast usługi edukacyjne w sytuacji automatycznego nauczania na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka (łącznie z klasami wirtualnymi), oraz gdy ćwiczenia wypełniane są przez ucznia online i sprawdzane są automatycznie, bez udziału człowieka, zaliczane są do usług świadczonych drogą elektroniczną.
Przykład 2.
Podatnik z Polski sprzedaje szkolenia online konsumentom z USA. Są one w całości zautomatyzowane – wyświetlane są pokazy oraz slajdy. Udział człowiek w nich jest minimalny. Szkolenie nie jest prowadzone w czasie rzeczywistym. W takim przypadku mamy do czynienia z usługami elektronicznymi określonymi w art. 28k ustawy VAT.
Jak ustalić miejsce świadczenia usługi szkolenia online?
W sytuacji, gdy szkolenia online nie są usługami elektronicznymi, do których ma zastosowanie art. 28k, należy zastosować art. 28b w przypadku, gdy usługa jest świadczona na rzecz przedsiębiorców oraz art. 28c w przypadku, gdy usługa jest świadczona na rzecz osoby prywatnej.
Zgodnie z art. 28b ustawy VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej.
W rezultacie w przypadku świadczenia szkoleń online na rzecz przedsiębiorcy z innego kraju znajduje zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia, co oznacza, że obowiązek rozliczenia podatku powstaje po stronie usługobiorcy.
Przykład 3.
Podatnik z Polski organizuje szkolenie online w zakresie HR-u dla przedsiębiorcy z Francji. W takim przypadku zastosowanie znajdzie art. 28b ustawy VAT, co oznacza, że usługa jest opodatkowana w kraju siedziby usługobiorcy, tj. we Francji. Usługa ta nie podlega opodatkowaniu w Polsce, gdyż jest to świadczenie usług poza terytorium kraju. Podatnik z Polski wystawia w takim przypadku fakturę bez kwoty i bez stawki podatku oraz z adnotacją „odwrotne obciążenie”.
Zgodnie natomiast z art. 28c ustawy VAT miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej.
Przykład 4.
Podatnik z Polski organizuje szkolenia online z zakresu inwestowania na giełdzie na rzecz konsumentów z Francji oraz Niemiec. Jeżeli nie są to usługi elektroniczne, to zastosowanie znajdzie art. 28c ustawy VAT. To powoduje, że miejscem opodatkowania tego rodzaju usług jest Polska. Podatnik rozliczy podatek należny według stawek obowiązujących w RP. Nie ma w takim przypadku potrzeby, aby podatnik rejestrował się do celów podatku VAT w Niemczech czy też we Francji.
W przypadku podatników świadczących usługi szkoleń online należy w pierwszej kolejności ustalić, czy mamy do czynienia z usługami elektronicznymi. W drugiej kolejności istotne jest ustalenie statusu podmiotu nabywającego usługi. To bowiem będzie określać miejsce opodatkowania szkoleń online podatkiem VAT.
