Poradnik Przedsiębiorcy

Jak opodatkować usługi elektroniczne dla klienta w USA?

W związku z daleko idącym postępem technologicznym coraz większą popularnością cieszą się usługi świadczone drogą elektroniczną. Problemem wówczas może stać się określenie miejsca świadczenia takich usług, gdyż zwykle wykonywane są na odległość. W związku z tym pojawia się pytanie, jak opodatkować usługi elektroniczne świadczone dla kontrahentów spoza Unii Europejskiej?

Czym są usługi elektroniczne?

Usługi elektroniczne to usługi świadczone na odległość za pomocą internetu lub sieci elektronicznej. Ich świadczenie jest zautomatyzowane i nie wymaga fizycznego udziału człowieka. Jednak ich wykonanie jest niemożliwe bez wykorzystania technologii informacyjnej.

Definicję usług elektronicznych reguluje art. 2 pkt 26 ustawy o VAT, który odnosi się do usług świadczonych za pomocą środków komunikacji elektronicznej wymienionych w art. 7 rozporządzenia wykonawczego Rady UE nr 282/2011 z 15 marca 2011 r.:

Do usług świadczonych drogą elektroniczną, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe”.

Do usług tych należą m.in.:

  • ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;

  • usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takie jak witryna lub strona internetowa;

  • usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;

  • odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;

  • pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych;

  • usługi wyszczególnione w załączniku I.

Do usług elektronicznych nie należą między innymi usługi telekomunikacyjne i nadawcze, gry na płytach CD-ROM, a także usługi świadczone przez specjalistów za pomocą poczty elektronicznej.

Miejsce świadczenia usług elektronicznych

Zasada ogólna mówi, że miejscem świadczenia usług – w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika VAT – jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności. W przypadku usługobiorcy niebędącego podatnikiem VAT, miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługodawca posiada siedzibę lub miejsce zamieszkania.

Art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Świadczenie usług dla podatników

W przypadku usług elektronicznych zasada ogólna ma zastosowanie, gdy odbiorcą jest czynny podatnik VAT. Zgodnie z art. 28b ustawy o VAT miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik posiada siedzibę lub miejsce zamieszkania.

W sytuacji, gdy usługi elektroniczne świadczone są na rzecz podatnika z USA, miejscem świadczenia usług będzie więc kraj usługobiorcy, a co za tym idzie, usługa ta nie będzie podlegała VAT w Polsce. Wówczas usługodawca wystawia fakturę ze stawką VAT „nie podl.”. Usługi świadczone na rzecz klienta z kraju trzeciego podlegają wykazaniu w deklaracji VAT-7 jako dostawa towarów i świadczenie usług poza terytorium kraju (poz. 11 deklaracji).

Świadczenie usług dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej

W przypadku gdy usługi elektroniczne świadczone są na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT ma zastosowanie art. 28k ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem miejscem świadczenia usług również jest miejsce, gdzie usługobiorca posiada siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Świadcząc usługi elektroniczne przykładowo na rzecz osoby prywatnej z USA, miejscem opodatkowania w tejże sytuacji będzie USA. Wówczas, analogicznie jak w poprzednim przypadku, usługa będzie opodatkowana w USA.

Stanowisko takie potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 maja 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.94.2018.1.PK:

Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że miejscem świadczenia, a zarazem opodatkowania, usług elektronicznych realizowanych przez Spółkę na rzecz osób niebędących podatnikami i niemających miejsca zamieszkania na terenie RP, będzie – zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28k ustawy – miejsce, w którym osoby te mają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Zatem usługi świadczone przez Spółkę nie podlegają opodatkowaniu w kraju”.

Moment powstania obowiązku podatkowego dla usług elektronicznych

W prawie podatkowym nie występują szczególne przepisy dotyczące ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku usług elektronicznych. Na mocy art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

Wyjątek może stanowić sytuacja, w której usługi elektroniczne świadczone są w sposób cykliczny. Wówczas zgodnie z art. 19a ust. 3 ustawy o VAT: „usługę dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. W przypadku, gdy usługa świadczona jest w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń. Wówczas uznaje się ją za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi”.

W związku z powyższym, świadcząc usługi cykliczne, podatnik jako moment powstania obowiązku podatkowego uznaje moment faktycznego dokonania usługi, chyba że usługa świadczona jest w sposób ciągły, wówczas obowiązek podatkowy powstaje z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się otrzymane płatności za daną usługę.