Tematyką naszego artykułu jest użyczenie mieszkania na siedzibę firmy osobie fizycznej. Zastanowimy się nad potencjalnymi skutkami podatkowymi w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych dla obu stron umowy użyczenia.
Umowa użyczenia i jej najważniejsze cechy
Z perspektywy prawa podatkowego istotnego znaczenia nabiera fakt, że umowa użyczenia ma charakter nieodpłatny.
Umowa użyczenia została opisana w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 710 kc przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.
Jeżeli chodzi o samą treść umowy, to może być ona zawarta zarówno na czas oznaczony, jak i nieoznaczony. Co istotne, umowa użyczenia nie musi przybierać postaci aktu notarialnego.
Zwróćmy bowiem uwagę, że zgodnie z art. 158 kc wyłącznie umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. Natomiast w przypadku użyczenia nie dochodzi do przeniesienia własności – nadal prawo to przysługuje właścicielowi nieruchomości, a nie osobie biorącej nieruchomość w użyczenie.
Trzeba zauważyć, że umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych, regulujących zasady używania rzeczy, której cechą charakterystyczną jest nieodpłatność oraz motyw bezinteresowności. Z uwagi na fakt, że z tytułu umowy użyczenia zobowiązanym do spełnienia świadczenia jest tylko użyczający, umowę tę należy uznać za jednostronnie zobowiązującą. Kc nie przewiduje żadnej szczególnej formy zawierania tej umowy i może ona być zawarta w dowolnej formie, np. zwykłej pisemnej, ustnej, aktu notarialnego, czynności dorozumianych.
Użyczenie mieszkania na siedzibę firmy a przychód przedsiębiorcy
Z perspektywy przedsiębiorcy otrzymującego lokal na siedzibę firmy w drodze umowy użyczenia z pewnością należy zwrócić uwagę na treść art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, który podaje, że przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej jest wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem ust. 2g i art. 21 ust. 1 pkt 125 i 125a.
To oznacza, że otrzymanie przez przedsiębiorcę nieodpłatnych świadczeń oznacza konieczność rozpoznania przychodu podatkowego z tego tytułu.
Wysokość przychodu określa się na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy o PIT, gdzie czytamy, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:
- jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
- jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
- jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
- w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy bądź praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.
W przypadku umowy użyczenia nieruchomości znajdzie zatem zastosowanie norma wskazująca, że wysokość przychodu określa się według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku. W takim przypadku należy kierować się wartościami rynkowymi.
Przykład 1.
Przedsiębiorca prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą zawarł umowę użyczenia nieruchomości ze swoim sąsiadem. Średnia miesięczna wartość czynszu podobnych nieruchomości w przypadku umowy najmu wynosi 2000 zł miesięcznie. To oznacza, że przedsiębiorca powinien rozpoznać przychód podatkowy w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej w kwocie 2000 zł.
Dodajmy także, że po stronie właściciela nieruchomości oddającego lokal w użyczenie nie powstaje żadne zobowiązanie podatkowe. Jak bowiem stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
W przypadku umowy nieodpłatnego użyczenia właściciel nieruchomości nie otrzymuje z tego tytułu żadnego wynagrodzenia, w związku z czym nie powstaje przysporzenie majątkowe, które można by uznać za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT.
Możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego
Wskazany art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT stosuje się z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125 tejże ustawy.
Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.
Do poszczególnych grup podatkowych, zgodnie z art. 14 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2019 roku poz. 1813, z późn. zm.), zalicza się:
- do grupy I – małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;
- do grupy II – zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;
- do grupy III – innych nabywców.
Z powyższego wynika, że – co do zasady – wolna od podatku dochodowego jest wartość nieodpłatnych świadczeń, jednak ustawodawca uzależnia zwolnienie od opodatkowania przychodów uzyskiwanych z tego tytułu od tego, czy nieodpłatne świadczenie zostało otrzymane od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn.
Powyższe zwolnienie ma zastosowanie również w przypadku podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, co oznacza, że jeżeli przedsiębiorca otrzyma w drodze użyczenia mieszkanie na siedzibę firmy od członka rodziny z I lub II grupy podatkowej, to zastosowanie znajdzie zwolnienie podatkowe, co oznacza, że nie powstaje przychód z nieodpłatnych świadczeń.
Na zakończenie dodajmy, że przedsiębiorca nie ma możliwości amortyzowania nieruchomości otrzymanej w drodze użyczenia (nawet jeżeli jest to nieruchomość użytkowa). Zgodnie bowiem z definicją środka trwałego zawartą w art. 22a ust. 1 ustawy o PIT amortyzacji podlegają wyłącznie te składniki, które stanowią własność lub współwłasność podatnika.
Tymczasem jak już wskazaliśmy, umowa użyczenia nie ma charakteru rozporządzającego, zatem nie przenosi prawa własności na biorącego w użyczenie.
Przechodząc do podsumowania, możemy wskazać, że dla właściciela oddającego nieruchomość w użyczenie jest to zdarzenie neutralne podatkowo, natomiast z perspektywy przedsiębiorcy konsekwencje podatkowe będą zależne od istniejącego stopnia pokrewieństwa pomiędzy użyczającym a biorącym w użyczenie.
