Przepisy Ordynacji podatkowej przewidują sytuacje, w których zakończone ostateczną decyzją postępowanie podatkowe może zostać wznowione. Natomiast warto poświęcić więcej uwagi na analizę przypadku, w którym okoliczności uzasadniające wznowienie pojawiają się dopiero po wydaniu przez sąd wyroku w sprawie. Czy w takich warunkach mimo wszystko możliwe jest wznowienie postępowania podatkowego?
Wznowienie postępowania podatkowego - podstawy
Aktem kończącym postępowanie podatkowe jest decyzja podatkowa. W sytuacji, gdy decyzja staje się prawomocna, mamy do czynienia z decyzją ostateczną będącą podstawą do prowadzenia postępowania egzekucyjnego w administracji.
Jednocześnie, jak wskazaliśmy na wstępie, Ordynacja podatkowa przewiduje katalog okoliczności, których wystąpienie powoduje uruchomienie nadzwyczajnego trybu postępowania, jakim jest wznowienie postępowania. W art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej wymieniono obszerny katalog okoliczności, które powodują wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją. Na potrzeby naszego artykułu wskażmy, że w pkt 5 tego wykazu wymieniono przypadek wyjścia na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, a nieznanych organowi, który wydał decyzję.
Stosownie do art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej przesłanką wznowienia postępowania podatkowego mogą być nowe dowody lub okoliczności, jeżeli mają one charakter istotny, istniały w dniu wydania decyzji oraz nie były znane organowi wydającemu decyzję, przy czym nie są ważne powody owego braku znajomości. Jak wskazał WSA w Gliwicach w wyroku z 29 maja 2024 roku (I SA/Gl 94/24), przez pojęcie nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji, należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowoodkryte, jak i po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Nowa okoliczność istotna dla sprawy to taka okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego.
O istnieniu tej podstawy wznowienia postępowania można mówić wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione 4 przesłanki:
- wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub dowody;
- są one istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie;
- nie były znane organowi, który wydał decyzję;
- ale istniały w dniu wydania decyzji.
Przez pojęcie nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 ustawy, należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowoodkryte, jak i po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Istotne jest jednak to, aby ujawnione w sprawie nowe okoliczności lub nowe dowody istniały w dniu wydania decyzji. Nowa okoliczność istotna dla sprawy to taka okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego.
Zakładając, że w danej sprawie wystąpiła ww. przesłanka, organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania w sprawie jego wznowienia wydaje decyzję, w której:
- uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie;
- odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1;
- odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz:
- w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa, albo
- wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przedawnienia.
Warto zauważyć, że przepisy Ordynacji podatkowej nie odnoszą się do przypadku, w którym w danej sprawie został wydany prawomocny wyrok sądu administracyjnego. Co ciekawe, taki przepis funkcjonuje, jeżeli chodzi o inny tryb nadzwyczajny, jakim jest stwierdzenie nieważności (patrz art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej).
Zakres rozstrzygnięcia wyrokiem sądowym wydanym przez sąd administracyjny
Podstawowym zadaniem sądów administracyjnych jest kontrola legalności działania organów administracji. W ramach tej kontroli sądy m.in. rozpatrują skargi na decyzje podatkowe. Jak wskazuje art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd, uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego.
Taka treść przepisu oznacza, że sąd administracyjny rozpatrujący skargę na decyzję podatkową bierze z urzędu pod uwagę wszelkie okoliczności wymienione w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, które mogą mieć wpływ na wznowienie postępowania.
Jak wskazuje wyrok WSA we Wrocławiu z 16 stycznia 2024 roku (IV SA/Wr 388/23), każda podstawa wznowienia postępowania administracyjnego jest tożsama z „naruszeniem prawa” i powinna być brana pod uwagę w toku sądowej kontroli decyzji. Niezależnie bowiem od prawidłowego działania organu administracji z obiektywnego punktu widzenia doszło do naruszenia prawa, które daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego.
Dodatkowo nie można też pominąć bardzo ważnej normy wyrażonej w art. 170 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, gdzie podano, że orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.
Natomiast powracając do rozpatrywanej przez nas przesłanki wznowienia, należy wskazać, że przez pojęcie nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, trzeba rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowoodkryte, jak i po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Istotne jest jednak to, aby ujawnione w sprawie nowe okoliczności lub nowe dowody istniały w dniu wydania decyzji. Nowa okoliczność istotna dla sprawy to taka okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy, co oznacza, że w sprawie zapadłaby decyzja co do swej istoty odmienna od rozstrzygnięcia dotychczasowego.
Chociaż przepisy Ordynacji podatkowej nie regulują wprost powyższej kwestii, to jednak za uzasadnione można przyjąć stanowisko, zgodnie z którym dopuszczalne jest wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną – co do którego sąd administracyjny oddalił skargę – jeżeli po wydaniu wyroku wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.
Przykład 1.
Naczelnik urzędu skarbowego prowadził postępowanie podatkowe wobec pana Andrzeja w zakresie podatku VAT, które zakończyło się wydaniem decyzji ostatecznej. Od decyzji tej pan Andrzej złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Po rozpatrzeniu sprawy WSA oddalił skargę jako niezasadną. 2 miesiące po uprawomocnieniu się wyroku sądu wyszły na jaw nowe okoliczności, które mają wpływ na rozstrzygnięcie. Czy pomimo wydania wyroku sądu pan Andrzej może wnioskować o wznowienie postępowania?
Z uwagi na fakt, że nowe okoliczności wyszły na jaw po wydaniu wyroku sądu – a więc również sąd nie mógł tych okoliczności wziąć z urzędu pod uwagę – wydaje się, że nie ma przeszkód, aby mężczyzna złożył skuteczny wniosek o wznowienie postępowania. Natomiast dla skutecznego rozpatrzenia sprawy o wznowienie ważne jest, aby nie upłynął termin przedawnienia zobowiązania podatkowego.
Podsumowując powyższą kwestię, trzeba wskazać, że opisany problem nie doczekał się bezpośredniego uregulowania w przepisach Ordynacji podatkowej. Jednocześnie jednak przy założeniu spełnienia przesłanki wznowienia określonej w art. 240 par. 1 pkt 5 tejże ustawy nie ma przeszkód, aby doszło do wznowienia postępowania podatkowego już po wydaniu wyroku sądowego.
