Jedną z form weryfikacji, jaką w stosunku do podatnika mogą podjąć organy podatkowe, są czynności sprawdzające. W naszym artykule zastanowimy się, czy w tym zakresie urząd skarbowy jest ograniczony terminem ich przeprowadzenia oraz co może zrobić podatnik w przypadku, kiedy miejsce mają przewlekłe czynności sprawdzające.
Przewlekłe czynności sprawdzające - na czym polegają czynności sprawdzające?
Cel oraz zakres przeprowadzania czynności sprawdzających został określony w art. 272 Ordynacji podatkowej. Przepis ten wskazuje, że organy podatkowe pierwszej instancji (czyli np. urząd skarbowy) dokonują czynności sprawdzających, mających na celu:
- sprawdzenie terminowości składania deklaracji, wpłacania podatków;
- stwierdzenie formalnej poprawności dokumentów;
- ustalenie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami;
- weryfikację poniesionych przez podatnika wydatków i uzyskanych przychodów (dochodów) opodatkowanych lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych;
- weryfikację danych i dokumentów przedstawionych przez podatników dokonujących rejestracji podatkowej;
- sprawdzenie spełnienia warunków uprawniających do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
Co istotne, przepisy regulujące sposób prowadzenia czynności sprawdzających nie zawierają wymogu wydawania postanowienia o wszczęciu takich czynności (co jest wymogiem w przypadku postępowania podatkowego). Ponadto również i zakończenie czynności sprawdzających nie kończy się żadnym formalnym aktem decydującym o prawach czy też obowiązkach strony. Na koniec czynności sprawdzających organ podatkowy nie wydaje decyzji podatkowej (co również jest właściwe dla postępowania podatkowego).
Należy podkreślić, że dokonywanie czynności sprawdzających nie jest ograniczone czasowo. Organ podatkowy nie ma żadnego terminu ustawowego na ich zakończenie. Ponadto mogą one być podejmowane wielokrotnie w tym samym zakresie.
Kiedy możemy mówić o przewlekłych czynnościach sprawdzających?
Ordynacja podatkowa zawiera przepisy dotyczące terminów załatwienia sprawy podatkowej.
W myśl art. 139 Ordynacji podatkowej załatwienie sprawy wymagającej przeprowadzenia postępowania dowodowego powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w ciągu miesiąca, a sprawy szczególnie skomplikowanej – nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej.
Zgodnie zaś z art. 140 Ordynacji podatkowej o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie organ podatkowy obowiązany jest zawiadomić stronę, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy.
Natomiast w myśl art. 141 Ordynacji podatkowej na niezałatwienie sprawy we właściwym terminie lub terminie ustalonym na podstawie art. 140 stronie służy ponaglenie do organu podatkowego wyższego stopnia.
Organ wyższego stopnia, uznając ponaglenie za uzasadnione, wyznacza dodatkowy termin załatwienia sprawy oraz zarządza wyjaśnienie przyczyn i ustalenie osób winnych niezałatwienia sprawy w terminie, a w razie potrzeby podejmuje środki zapobiegające naruszaniu terminów załatwiania spraw w przyszłości. Organ stwierdza jednocześnie, czy niezałatwienie sprawy w terminie miało miejsce z rażącym naruszeniem prawa.
Pracownik organu podatkowego, który z nieuzasadnionych przyczyn nie załatwił sprawy w terminie lub nie dopełnił obowiązku wynikającego z art. 140 albo nie załatwił sprawy w dodatkowym terminie, podlega odpowiedzialności porządkowej lub dyscyplinarnej albo innej odpowiedzialności przewidzianej przepisami prawa (art. 142 Ordynacji podatkowej).
Co jednak istotne w sprawie, zgodnie z art. 280 Ordynacji podatkowej do czynności sprawdzających nie stosuje się art. 139–142 Ordynacji podatkowej. To powoduje, że w przypadku przewlekłego prowadzenia czynności sprawdzających podatnik nie może powołać się na instytucję ponaglenia.
Kolejna podobna instytucja to uregulowana w ustawie – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarga na bezczynność lub przewlekłość czynności organu podatkowego. Skargę do sądu administracyjnego wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi. Jednakże na mocy art. 53 § 2b ww. ustawy skargę na bezczynność lub przewlekłe czynności sprawdzające można wnieść w każdym czasie po wniesieniu ponaglenia do właściwego organu.
Powyższe powoduje zatem, że warunkiem formalnym skuteczności skargi na bezczynność czy też przewlekłość jest uprzednie wniesienie ponaglenia. Jak wskazał WSA w Gliwicach w wyroku z 2 czerwca 2023 roku (II SAB/Gl 52/23) w przypadku skargi na bezczynność lub przewlekłe czynności sprawdzające niezbędne jest złożenie ponaglenia. Dopiero po wyczerpaniu wskazanego trybu strona może wnieść skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania.
Dla uznania wyczerpania ww. toku przez stronę wystarczające jest wykazanie, że złożyła ona stosowny środek. Przy ocenie dopuszczalności skargi na bezczynność lub przewlekłe czynności sprawdzające przez organ nie ma znaczenia sposób rozpoznania takiego ponaglenia.
Co robić w przypadku, kiedy miejsce mają przewlekłe czynności sprawdzające?
Mając na uwadze przywołane przepisy, należy wskazać, że zakres możliwych działań, jakie może podjąć podatnik w tym zakresie, jest mocno ograniczony.
W odpowiedzi z 11 września 2012 roku na interpelację poselską nr 7086 Minister Finansów wskazał, co następuje: „Czynności sprawdzające, w odróżnieniu od kontroli podatkowej i postępowania podatkowego, są procedurą o najmniejszym stopniu sformalizowania. W przepisach ustawy Ordynacja podatkowa nie zostały określone ramy czasowe czynności sprawdzających. Tego rodzaju czynności powinny być prowadzone z uwzględnieniem zasady szybkości określonej w art. 125 w związku z art. 280 Ordynacji podatkowej. Zasada ta nakazuje organom podatkowym działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia”.
Jak wskazuje art. 125 Ordynacji podatkowej, organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. Sprawy, które nie wymagają zbierania dowodów, informacji lub wyjaśnień, powinny być załatwiane niezwłocznie.
Omawiane przez nas czynności sprawdzające mają charakter niesformalizowany. W przepisach brakuje bowiem regulacji, które jasno określałyby czas ich prowadzenia. To z kolei może stanowić pole do sporych nadużyć ze strony organów podatkowych, które mogą prowadzić takie czynności w sposób przewlekły.
