Karty przedpłacone na posiłki i napoje – czy stanowią przychód pracownika?

Pewne grupy pracownicze wymagają od pracodawcy poniesienia kosztów związanych z zapewnieniem napojów i posiłków profilaktycznych. Oferowanie posiłków i posiłków może przybrać formę serwowania ich w stołówce pracowniczej, zapewnienia cateringu lub też oferowania pracownikom bonów żywieniowych lub kart przedpłaconych. Czy karty przedpłacone na posiłki i napoje stanowią przychód pracownika? Wyjaśniamy w tym artykule! 

Obowiązki pracodawcy wynikające z Kodeksu pracy

Zgodnie z art. 232 Kodeksu pracy pracodawca jest obowiązany pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych zapewnić nieodpłatnie odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych. Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, rodzaje tych posiłków i napojów oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania.

Rodzaj pracy wymagający zapewnienia przez pracodawcę napojów i posiłków profilaktycznych zawiera Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 roku w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów. 

Według ww. rozporządzenia pracodawca zapewnia posiłki pracownikom wykonującym prace:

1. związane z wysiłkiem fizycznym powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu powyżej 2000 kcal (8375 kJ) u mężczyzn i powyżej 1100 kcal (4605 kJ) u kobiet;
2. związane z wysiłkiem fizycznym powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu powyżej 1500 kcal (6280 kJ) u mężczyzn i powyżej 1000 kcal (4187 kJ) u kobiet – wykonywane w pomieszczeniach zamkniętych, w których ze względów technologicznych utrzymuje się stale temperatura poniżej 10oC lub wskaźnik obciążenia termicznego (WBGT) wynosi powyżej 25oC;
3. związane z wysiłkiem fizycznym powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu powyżej 1500 kcal (6280 kJ) u mężczyzn i powyżej 1000 kcal (4187 kJ) u kobiet – wykonywane na otwartej przestrzeni w okresie zimowym (za okres zimowy uważa się okres od 1 listopada do 31 marca);
4. pod ziemią.

Natomiast napoje pracodawca zapewnia pracownikom zatrudnionym:

• w warunkach gorącego mikroklimatu charakteryzującego się wartością wskaźnika obciążenia termicznego (WBGT) powyżej 25oC;
• w warunkach mikroklimatu zimnego charakteryzującego się wartością wskaźnika siły chłodzącej powietrza (WCI) powyżej 1000;
• przy pracach na otwartej przestrzeni przy temperaturze otoczenia poniżej 10oC lub powyżej 25oC;
• przy pracach związanych z wysiłkiem fizycznym powodującym w ciągu zmiany roboczej efektywny wydatek energetyczny organizmu powyżej 1500 kcal (6280 kJ) u mężczyzn i 1000 kcal (4187 kJ) u kobiet;
• na stanowiskach pracy, na których temperatura spowodowana warunkami atmosferycznymi przekracza 28oC.

Warto przy tym podkreślić, że do 8 lipca 2019 roku, jeżeli pracodawca nie miał możliwości wydawania posiłków ze względu na rodzaj wykonywanej pracy bądź względy organizacyjne, powinien był zapewnić w czasie pracy korzystanie z takich posiłków w punktach gastronomicznych albo przyrządzenie ich przez pracownika we własnym zakresie z otrzymanych produktów. Natomiast na skutek zmiany Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 roku w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów dokonanej Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 12 czerwca 2019 roku zmieniającym rozporządzenie w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów rozszerzono dotychczasowy katalog o możliwość przekazania załodze produktów umożliwiających przygotowanie posiłku we własnym zakresie lub bonów, talonów, kuponów oraz innych dowodów (np. kart przedpłaconych) uprawniających do otrzymania na ich podstawie takich produktów lub posiłku.

Karty przedpłacone na posiłki i napoje - rozliczenie

W przypadku rozliczenia podatkowego posiłków i napojów zapewnionych przez pracodawcę należy rozróżnić dwie sytuacje:

1. zapewnienie przez pracodawcę napojów i posiłków  z uwagi na względy profilaktyczne określonej grupie pracowników (określony rodzaj wykonywanej pracy) – Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 roku w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów;
2. zapewnienie przez pracodawcę napojów i posiłków ogółowi pracowników zatrudnionych w zakładzie bez względu rodzaj wykonywanej pracy.

Odnośnie do pierwszej grupy – przekazywanie pracownikom bonów i kart przedpłaconych może korzystać z wyłączenia z podstawy wymiaru składek ZUS oraz podatku dochodowego PIT.

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 roku w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe podstawy wymiaru składek nie stanowią następujące przychody: wartość świadczeń rzeczowych wynikających z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy oraz ekwiwalenty za te świadczenia wypłacane zgodnie z przepisami wydanymi przez Radę Ministrów lub właściwego ministra, a także ekwiwalenty pieniężne za pranie odzieży roboczej, używanie odzieży i obuwia własnego zamiast roboczego oraz wartość otrzymanych przez pracowników bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do otrzymania na ich podstawie napojów bezalkoholowych, posiłków oraz artykułów spożywczych, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków i napojów bezalkoholowych.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są wartość otrzymanych przez pracownika od pracodawcy bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych.

Jak wskazuje WSA w Gliwicach w wyroku z 26 listopada 2019 roku (I SA/Gl 1116/19): „Przekazywanie pracownikom bonów żywieniowych jako innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 11b u.p.d.o.f.”.

Przykład 1.

ABC Sp. z o.o. w okresie wrzesień–grudzień zapewnia pracownikom wykonującym ciężkie prace fizyczne posiłki profilaktyczne w formie jednego posiłku gorącego o wartości kalorycznej powyżej 2000 kcal. W związku z tym, że pracodawca nie posiada stołówki, przekazuje pracownikom karty przedpłacone. Dlatego posiłki te w całości korzystają ze zwolnienia od składek ZUS oraz podatku PIT.

W przypadku zapewnienia wszystkim pracownikom posiłków i napojów bez względu na rodzaj pracy oraz jej charakter sytuacja z rozliczeniem wygląda nieco inaczej. Gdy pracodawca zapewnia posiłki i napoje z własnej woli, wówczas:

1. od wartości posiłków należy obliczyć zaliczkę na podatek dochodowy;
2. składek ZUS się nie odprowadza, jeżeli wartość miesięczna posiłków na jednego pracownika nie przekracza 300,00 zł, natomiast w przypadku przekroczenia tej kwoty, wówczas oskładkowaniu podlega nadwyżka ponad kwotę 300,00 zł.

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 roku w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe podstawy wymiaru składek nie stanowią następujące przychody: wartość finansowanych przez pracodawcę posiłków udostępnianych pracownikom do spożycia bez prawa do ekwiwalentu z tego tytułu – do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 300 zł.

W interpretacji indywidualnej ZUS z 5 marca 2019 roku (DI/100000/43/126/2019) organ wskazał, że w § 2 ust. 1 pkt 11 ww. rozporządzenia (Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 roku w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe) mowa jedynie o posiłkach. 

Tym samym wartość bonów żywieniowych lub kart może korzystać z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne jedynie wtedy, gdy są one realizowane co do zasady w placówkach gastronomiczno-restauracyjnych, barach, punktach gastronomicznych, stołówkach.