Poradnik Przedsiębiorcy

Procedura marży przy sprzedaży towarów używanych - komis samochodowy

W przypadku prowadzenia komisu samochodowego przedsiębiorcy do rozliczenia sprzedaży stosują tzw. procedurę marży. Jednak z uwagi na brak jasnych uregulowań sprawia to trudności podatnikom. Jednym z wielu problemów jest procedura marży przy sprzedaży towarów używanych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności. Sprawdź, w jaki sposób ewidencjonować sprzedaż dla wskazanych osób i co podlega sprzedaży w ramach procedury VAT marża.

Na czym polega sprzedaż za pośrednictwem komisu?

W obrocie komisowym pośrednik (komisant) organizuje sprzedaż w imieniu własnym, lecz na rachunek dostawcy towaru (komitenta) za odpowiednią prowizję. Sprzedaż komisowa może być opodatkowana VAT na zasadach ogólnych lub na zasadzie opodatkowania marży.

Umowę komisu oraz obowiązki i uprawnienia stron tej umowy (komitenta i komisanta) określają przepisy art. 765–773 Kodeksu cywilnego. Przez umowę komisu przyjmujący zlecenie (komisant) zobowiązuje się za wynagrodzeniem (prowizja) w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do kupna lub sprzedaży rzeczy ruchomych na rachunek dającego zlecenie (komitenta), lecz w imieniu własnym. Prowizja za wykonaną usługę komisu przysługuje komisantowi po sprzedaży rzeczy i przekazaniu zapłaty komitentowi.

Procedura marży przy sprzedaży towarów używanych

W przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odsprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru a kwotą nabycia pomniejszoną o kwotę podatku.

Jednak nie zawsze procedura marży przy sprzedaży towarów używanych w ramach komisu może mieć zastosowanie. Możliwość ta uzależniona jest od tego, kto dostarcza towary do komisu. I tak opodatkowanie marży dotyczy tylko sprzedaży towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

  • osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej (czyli podatnikiem według regulacji obowiązujących w innym państwie członkowskim UE);

  • podatnika, o którym mowa w ww. art. 15, jeżeli dostawa tego samochodu była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 (zwolnienie dostawy towarów używanych) lub art. 113 ustawy o VAT (zwolnienie podmiotowe dla małych podatników);

  • podatnika, jeżeli dostawa tego samochodu była opodatkowana według szczególnej procedury marży;

  • podatnika podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tego samochodu była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających zwolnieniu dostawy towarów używanych lub zwolnieniu podmiotowemu dla małych podatników;

  • podatnika podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tego samochodu była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających szczególnej procedurze marży, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie samochodu na tych zasadach.

Zgodnie z art. 120 ust. 1 pkt 4 za towary używane rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż dzieła sztuki, antyki i przedmioty kolekcjonerskie oraz inne niż metale czy kamienie szlachetne.Jeżeli spełnione są powyżej wskazane warunki, wówczas procedura marży przy sprzedaży towarów używanych może być zastosowana.

Podstawa opodatkowania a procedura marży

W przypadku, gdy procedura marży przy sprzedaży towarów używanych została zastosowana, wówczas podstawą opodatkowania jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru a kwotą nabycia pomniejszoną o podatek. Marża od sprzedaży towarów używanych dokonywanej w obrocie krajowym opodatkowana jest 23% stawką VAT. W konsekwencji sprzedawca nie odprowadza podatku od całej należności netto, lecz tylko od marży rozumianej jako różnica między ceną nabycia towarów i usług a ceną ich sprzedaży.

Przykład 1.

Komis samochodowy kupił od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej samochód osobowy za kwotę 20 000 zł. Samochód ten został wystawiony na sprzedaż za 25 000 zł. Marża w tym przypadku wynosi 5000 zł. Podatek należny od marży stanowi kwota: 5000 x 23/123 = 934,95 zł. Podstawa opodatkowania wynosi: 5000 - 934,95 = 4065,05 zł, jest to jednocześnie wartość uzyskanej marży netto z dokonanej transakcji.

W momencie sprzedaży samochodu jego wartość może być niższa niż wartość z dnia jego nabycia. W takiej sytuacji, gdy kwota marży będzie ujemna, zdaniem organów podatkowych podstawa opodatkowania i VAT wynoszą 0. Stanowisko takie potwierdzają organy podatkowe, czego przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 lutego 2018 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.95.2018.1.IK, w której czytamy: (…) jeżeli kwota sprzedaży pojazdu będzie niższa niż kwota nabycia wówczas wystąpi marża ujemna. W takim przypadku nie będzie możliwe obliczenie podstawy opodatkowania, o której mowa w powołanym powyżej art. 120 ust. 4 ustawy o VAT. W przypadku więc, gdy podatnik sprzeda towar samochód po cenie niższej niż jego cena nabycia, podstawa opodatkowania w systemie VAT marża będzie miała wartość ujemną, a w konsekwencji nie wystąpi podatek należny. (…)

Moment powstania obowiązku podatkowego w PIT przy komisie

Ustawa o podatku dochodowym nie posiada odrębnych uregulowań w odniesieniu do powstania obowiązku podatkowego w przypadku sprzedaży komisowej. Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 1 pkt 1c ustawy o podatku dochodowym (...) za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h-1j i 1n-1p, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: wystawienia faktury albo uregulowania należności (...).

Powyższe oznacza, że w przypadku sprzedaży komisowej kluczowy dla ustalenia obowiązku podatkowego będzie dzień zbycia danego przedmiotu. Co do zasady w przypadku sprzedaży komisowej przedmiot sprzedaży pozostaje własnością komitenta do momentu jego zbycia. Komisant jest więc jedynie pośrednikiem łączącym sprzedawcę z nabywcą. Za pośrednictwo komisant otrzymuje prowizję, która stanowi formę wynagrodzenia. Przychód z tytułu prowizji powstaje więc u komisanta w momencie sprzedaży danego przedmiotu finalnemu nabywcy, przy czym przychód u komitenta powstaje także w momencie przekazania przedmiotu nabywcy. Jeśli jednak przed dokonaniem sprzedaży komitent wystawi fakturę komisantowi, wówczas obowiązek podatkowy w jego przypadku powstanie w dacie wystawienia dokumentu, mimo że sprzedaż danego przedmiotu nie miała jeszcze miejsca i nie wiadomo, czy w ogóle dojdzie do skutku. Wskazane jest więc, by komitent wystawił fakturę dopiero po sprzedaży przedmiotu przez komisanta finalnemu nabywcy.

Przykład 2.

10 września 2018 r. podatnik (komitent) przekazał samochód do komisu celem sprzedaży. Wystawiony samochód został sprzedany finalnemu nabywcy 4 października 2018 r. i w tym samym dniu komisant otrzymał za niego zapłatę. Komis przekazał komitentowi zapłatę (pomniejszoną o prowizję) 20 października 2018 r. Kiedy powstał obowiązek podatkowy w PIT u komitenta i u komisanta?

  1. U komitenta obowiązek podatkowy powstał w dniu sprzedaży samochodu finalnemu nabywcy, czyli 4 października 2018 r.

  2. U komisanta obowiązek podatkowy powstał w dniu sprzedaży samochodu i otrzymania zapłaty od finalnego nabywcy, czyli 4 października 2018 r.

Komis a kasa fiskalna

Przepisy VAT nie zawierają odrębnych zwolnień dla podatników dokonujących sprzedaży w ramach umowy komisu. Dlatego podatnicy ci powinni stosować kasy rejestrujące tak jak inni podatnicy VAT. Limit obrotu uprawniający do skorzystania ze zwolnienia z ewidencjonowania przy zastosowaniu kasy fiskalnej dla kontynuujących i rozpoczynających działalność wynosi 20 000 zł rocznie. Przy obliczaniu limitu wartości sprzedaży na rzecz osób fizycznych, którego przekroczenie powoduje obowiązek stosowania kasy rejestrującej, należy brać pod uwagę całą wartość sprzedaży liczoną razem z marżą (nie tylko samą marżę). Takie stanowisko potwierdzają również organy podatkowe, czego przykładem może być interpretacja indywidualna Naczelnika Urzędu Skarbowego w Piasecznie z 24 września 2004 r., nr US18/ZT/T/448-53/04/BK: (...) podatnicy prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących, u których podstawą opodatkowania jest kwota prowizji lub inna postać wynagrodzenia za wykonywane usługi w ramach umowy agencyjnej, zlecenia, pośrednictwa lub innych umów o podobnym charakterze albo marża, ewidencjonują na potrzeby obliczenia osiąganego przez nich obrotu oraz kwot podatku należnego całą wartość sprzedaży własnej oraz prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników. Zatem limit 20 000 zł obliczany jest od całej wartości sprzedaży uzyskanej przez komis z tytułu dostawy towarów i po przekroczeniu tej kwoty następuje obowiązek ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej całej wartości sprzedaży własnej oraz prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników (...).

Co prawda wskazana interpretacja została wydana na gruncie poprzednio obowiązujących przepisów, jednak nadal zachowuje swoją aktualność. Przy sprzedaży komisowej samochodów należy zatem założyć, że limity te zostaną szybko przekroczone. Taki sposób ustalania limitu zobowiązuje komisanta do ewidencjonowania w kasie fiskalnej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Oczywiście sprzedaż na rzecz innych podmiotów (np. podatników prowadzących działalność gospodarczą) nie musi być ewidencjonowana w kasie i dokumentowana paragonem fiskalnym. Powinna natomiast być udokumentowana fakturą VAT.

Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. poz. 363), podatnicy świadczący usługi w systemie VAT-marża prowadzący ewidencję przy zastosowaniu kas rejestrujących, przyporządkowują dowolną wolną literę, z wyjątkiem litery „A”, wartości 0% (tzw. zero techniczne) w przypadku sprzedaży opodatkowanej, o której mowa w art. 119 ust. 1 lub art. 120 ust. 4 ustawy o VAT.

Ze wskazanego przepisu wynika, że przyporządkowanie odpowiedniej litery dla tego rodzaju sprzedaży odnotowuje serwisant w książce kasy. Jednocześnie przyjmuje się, że w przypadku ewidencjonowania sprzedaży opodatkowanej marżą za pomocą kasy rejestrującej ewidencjonowana jest cała wartość sprzedaży, a nie tylko marża wraz z podatkiem.

Sprzedaż za pośrednictwem komisu – podsumowanie

Co do zasady przy sprzedaży komisowej należy rozróżnić dwie strony transakcji komisanta i komitenta. Zarówno jeden jak i drugi, z tytułu zawartej umowy, posiada odrębne prawa i obowiązki. Kluczowe różnice między komitentem a komisantem przedstawiono w tabeli poniżej:

 

Komitent (zleceniodawca)

Komisant (zleceniobiorca)

strona umowy

osoba fizyczna lub prawna osoba fizyczna lub prawna, prowadząca działalność gospodarczą, w ramach której zajmuje się pośrednictwem handlowym (za prowizją)

strona w umowie

daje zlecenie sprzedaży rzeczy ruchomej
  • przyjmuje zlecenie dotyczące sprzedaży rzeczy ruchomej w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa handlowego

  • sprzedaż dokonywana jest na rzecz komitenta, lecz w imieniu komisanta

kluczowe prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy

zapłata wynagrodzenia (prowizji) za świadczone usługi przez komisanta, także w sytuacji gdy nie doszło do transakcji z winy komitenta
  • otrzymanie wynagrodzenia wskazanego w umowie

  • w przypadku sprzedaży po niższej cenie niż zawarta w umowie komisant jest zobowiązany do dopłaty różnicy

obowiązek podatkowy w VAT

powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty za wydany przez komisanta towar. Jeśli komitent nie otrzyma zapłaty za wydany towar, wówczas obowiązek podatkowy nie powstanie powstaje z chwilą przekazania przedmiotu finalnemu nabywcy lub w momencie otrzymania całości lub części zapłaty, w zależności od tego, co miało miejsce jako pierwsze

obowiązek podatkowy w PIT

powstaje z chwilą wydania towarów przez komisanta lub w dacie wystawienia faktury, jeśli miała miejsce jako pierwsza z chwilą wydania rzeczy, nie później niż w dacie wystawienia faktury lub uregulowania należności

faktura VAT marża

można zastosować, gdy podatnik nabył towar od osoby fizycznej, podatnika zwolnionego z VAT, dostawa towarów była zwolniona z opodatkowania lub nabycie towaru opodatkowane było w procedurze marży można zastosować w przypadku, gdy komitentem jest osoba fizyczna lub jest on zwolniony z VAT bądź dostawa towarów była zwolniona z opodatkowania lub nabycie towaru opodatkowane było w procedurze marży

kasa fiskalna

nie ma zastosowania wymagana przy sprzedaży na rzecz osób prywatnych i rolników ryczałtowych po przekroczeniu limitu 20 tys. zł w skali roku.