W niniejszym artykule dokonamy porównania dwóch podobnych z nazwy instytucji podatkowych, które mogą być podjęte przez organy podatkowe. Czynności sprawdzające a nabycie sprawdzające, okazuje się bowiem, że są to różne tryby postępowania regulowane przez odmienne akty prawa.
Na czym polegają czynności sprawdzające?
Instytucja czynności sprawdzających opisana została w Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 272 op organy podatkowe pierwszej instancji, z zastrzeżeniem art. 272a, dokonują czynności sprawdzających mających na celu:
- sprawdzenie terminowości:
- składania deklaracji,
- wpłacania podatków, w tym również pobieranych przez płatników oraz inkasentów;
- stwierdzenie formalnej poprawności dokumentów wymienionych w pkt 1;
- ustalenie stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami;
- weryfikację poniesionych przez podatnika wydatków i uzyskanych przychodów (dochodów) opodatkowanych lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych – w zakresie niezbędnym do ujawnienia podstawy opodatkowania z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych;
- weryfikację danych i dokumentów przedstawionych przez podatników dokonujących rejestracji podatkowej;
- weryfikację danych i dokumentów przedstawionych przez podmioty dokonujące zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie akcyzy;
- sprawdzenie spełnienia warunków uprawniających do opodatkowania estońskim CIT-em.
Z powyższego wynika, że uprawnionym do dokonania czynności sprawdzających jest organ pierwszej instancji i w przeważającej większości przypadków będzie to naczelnik urzędu skarbowego. Może to być również wójt, burmistrz lub prezydent miasta w zakresie podatku od nieruchomości czy podatku rolnego. Ponadto czynności sprawdzających może również dokonywać Szef KAS.
Celem czynności sprawdzających jest zasadniczo weryfikacja poprawności składanych przez podatników dokumentów. W tym miejscu warto odróżnić czynności sprawdzające od postępowania podatkowego. W przypadku tego drugiego ostatnim etapem jest wydanie decyzji podatkowej, która ma charakter wiążący dla podatnika.
Natomiast czynności sprawdzające mogą zakończyć się co najwyżej protokołem, który stwierdza określone nieprawidłowości i dopiero to otwiera drogę do dalszego postępowania.
Warto też podkreślić, że o ile w przypadku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego wymagane jest wydanie aktu inicjującego takie czynności, to wymogu tego nie ma w przypadku czynności sprawdzających. W rezultacie czynności sprawdzające rozpoczynają się z chwilą podjęcia pierwszego działania przez fiskusa w danej sprawie.
Podkreślić zatem wypada, że fakt przeprowadzenia czynności sprawdzających nie wyklucza późniejszego wszczęcia postępowania kontrolnego czy podatkowego w sprawie i – w konsekwencji – wydania decyzji w tym zakresie.
Jak wskazał WSA w Gdańsku w wyroku z 4 października 2016 roku, I SA/Gd 671/16, czynności sprawdzających pod względem formalnym nie utożsamia się z kontrolą podatkową. Porównywane są także do kontroli wstępnej, której istota polega na weryfikowaniu oraz konfrontowaniu informacji pochodzących z różnych źródeł.
Dotyczą one jedynie trzech okoliczności: terminowości, formalnej poprawności dokumentów oraz ustalenia stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami. Pozwalają jednocześnie ograniczyć ryzyko związane z samoobliczeniem wysokości zobowiązań podatkowych przez płatników. Dają bowiem możliwość skorygowania deklaracji podatkowej i zapobieżenia stosowania sankcji karnych skarbowych.
Na czym polega nabycie sprawdzające?
Nabycie sprawdzające – w przeciwieństwie do czynności sprawdzających – jest regulowane w ustawie o Krajowej Administracji Skarbowej.
W art. 94k tejże ustawy możemy przeczytać, że nabycie sprawdzające polega na nabyciu towarów lub usług w celu sprawdzenia wywiązywania się przez sprawdzanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego, w zakresie:
- ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej;
- wydawania nabywcy paragonu fiskalnego.
Jak zatem widać, istotą i celem nabycia sprawdzającego jest weryfikacja stricte obowiązków w zakresie posiadania przez podatników kasy fiskalnej oraz wydawania paragonów potwierdzających sprzedaż.
Przypomnijmy, że na mocy art. 111 ust. 1 ustawy VAT podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.
Nabycie sprawdzające jest dokonywane na podstawie legitymacji służbowej i stałego upoważnienia udzielonego przez naczelnika urzędu skarbowego albo naczelnika urzędu celno-skarbowego. Upoważniony pracownik organu podatkowego może dokonać zakupu zarówno towaru, jak i usługi.
Po dokonanym nabyciu sprawdzany musi przyjąć zwrot towaru, zwrot paragonu (o ile został wydany) oraz zwrot zapłaty za towar lub usługę.
Przepisy wskazują, że w zależności od rezultatu czynności sprawdzających mogą one zakończyć się notatką lub protokołem.
Jeżeli w toku nabycia sprawdzającego nie stwierdzono nieprawidłowości, sprawdzający sporządza notatkę służbową zawierającą:
- datę i miejsce (adres) dokonania nabycia sprawdzającego;
- wskazanie sprawdzanego;
- wartość sprzedaży brutto, w tym wskazanie kwoty należnego podatku od towarów i usług;
- numer paragonu fiskalnego oraz numer unikatowy kasy rejestrującej;
- wskazanie sprawdzającego.
Natomiast z nabycia sprawdzającego sprawdzający sporządza protokół, jeżeli:
- w toku nabycia sprawdzającego stwierdzono naruszenie w zakresie wywiązywania się przez sprawdzanego z obowiązków w związku z ewidencjonowaniem sprzedaży i wydawaniem paragonów;
- towar nie podlega zwrotowi lub towar stanowi dowód przestępstwa;
- nabycie sprawdzające dotyczy usługi;
- sprawdzany odmówił:
- przyjęcia zwracanego towaru,
- zwrotu otrzymanej zapłaty za zwracany towar,
- przyjęcia paragonu fiskalnego dokumentującego sprzedaż zwracanego towaru.
Porównując obie instytucje, należy wskazać, że zakres czynności sprawdzających jest zdecydowanie szerszy niż w przypadku nabycia sprawdzającego. W przypadku tego ostatniego konieczne jest jednak posiadanie przez pracownika stałego upoważnienia, co nie jest wymogiem przy czynnościach sprawdzających.
Przykładowo czynności sprawdzające mogą dotyczyć zasadności odliczenia podatku naliczonego z danej faktury czy też zasadności zastosowania ulgi w podatku dochodowym. W takim zakresie organ podatkowy kieruje do podatnika wezwanie w celu złożenia dokumentów lub wyjaśnień. Nabycie sprawdzające polega natomiast na dokonaniu zakupu towaru lub usługi i weryfikacji, czy podatnik, dokonując sprzedaży, wypełnia obowiązki ustawowe polegające na ewidencjonowaniu sprzedaży na kasie fiskalnej i wydawaniu paragonu fiskalnego.
Obie czynności należy przy tym odróżnić od kontroli czy też postępowania podatkowego, ponieważ ani w przypadku czynności sprawdzających, ani w przypadku nabycia sprawdzającego nie występuje decyzja podatkowa. Zakończenie obu trybów może odbyć się w postaci notatki służbowej lub protokołu.
