Umowa sponsoringu jest jedną z umów nienazwanych, tj. umów, które nie są bezpośrednio uregulowane w Kodeksie cywilnym, tak jak choćby umowa zlecenie czy umowa o dzieło. Promocja/sponsoring może mieć charakter zarówno odpłatny, jak i nieodpłatny (wówczas przybiera postać darowizny). Czy w przypadku umowy sponsoringu o charakterze odpłatnym podatnik musi się liczyć z określonymi konsekwencjami podatkowymi na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych? Czy w każdym przypadku podatnik będzie zobowiązany do zapłaty podatku? Czy podatnik do 26. roku życia może liczyć na zastosowanie ulgi dla młodych w umowie sponsoringu? Odpowiedź poniżej.
Umowa sponsoringowa
Pod pojęciem promocji, zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, należy rozumieć „wszelkie działania zmierzające do zwiększenia popularności jakiegoś produktu lub przedsięwzięcia”.
Wśród działań podejmowanych przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, mających na celu kształtowanie popytu na oferowane przez nie towary, usługi bądź markę można wyróżnić sponsoring. Jest on definiowany, jako „finansowanie czegoś, często w zamian za reklamowanie własnej działalności” (Słownik wyrazów obcych PWN – wersja internetowa). Sponsorowanie może wiązać się z otrzymywaniem świadczeń wzajemnych od podmiotu sponsorowanego bądź mieć charakter jednostronny. Skutki podatkowe sponsoringu są uzależnione od treści tego stosunku prawnego.
Umowy sponsoringu należą do kategorii umów nienazwanych – żadne przepisy nie zawierają bowiem ich definicji. Możliwość ich zawarcia wynikać będzie z reguły ogólnej zawartej w art. 3531 kc.
Zgodnie z ww. przepisem strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.
Jak wskazuje się w orzecznictwe, m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 listopada 2023 roku (II GSK 280/21): „O prawidłowym zakwalifikowaniu umowy cywilnoprawnej nie decyduje nazwa umowy czy jej stylistyka, lecz rzeczywisty przedmiot umowy, okoliczności jej zawarcia oraz sposób i okoliczności jej wykonywania, w tym realizowane przez strony, nawet wbrew postanowieniom umowy, cechy charakterystyczne dla danego stosunku prawnego, które odróżniają zawartą i realizowaną umowę od innych umów cywilnoprawnych. Przy czym wola stron umowy nie może zmieniać ustawy, co wprost wynika z art. 58 § 1 kc. Niezależnie od deklaracji stron co do nazwy zawieranej przez nie umowy, postanowienia umowy, jak i okoliczności związane z jej wykonywaniem, pozwalają na ocenę, czy strony, zawierając danego rodzaju umowę, nie wykroczyły poza granice swobody kontraktowej wyznaczone w art. 3531 kc”.
Sponsoring jest jedną z form promocji polegającą na skojarzeniu pozytywnego obrazu sponsorowanego ze sponsorem, którego znak towarzyszy imprezom lub działaniom sponsorowanej osoby lub instytucji. Sponsoring uznawany jest za formę reklamy, której przedmiotem jest firma i jej produkty. Sponsorowanie ma także kształtować pozytywny wizerunek firmy i popularyzować jej nazwę na rynku. Zwiększenie popularności firmy może mieć wpływ na wzrost uzyskiwanych przez nią przychodów.
Umowa sponsoringu może przybrać formę:
tzw. sponsoringu właściwego, gdzie dochodzi do wzajemności świadczeń zarówno po stronie podatnika, jak i po stronie usługodawcy, lub
tzw. sponsoringu niewłaściwego (który swoim charakterem zbliżony jest do darowizny, gdyż zawiera się w jednostronnym zobowiązaniu się sponsora do finansowania sponsorowanego).
Jeżeli umowa zawarta między stronami przewiduje, że w zamian za przekazanie określonych środków pieniężnych, wartości rzeczowych lub świadczeń sponsor otrzyma od podmiotu sponsorowanego ekwiwalentne świadczenie wzajemne o charakterze promocyjnym, można mówić o tzw. sponsoringu właściwym. Stanowi on w istocie odpłatne nabycie usług promocyjnych.
Do umowy sponsoringu właściwego zastosowanie będzie miał art. 750 kc, który mówi, że do umów o świadczenie usług, które nie są uregulowane innymi przepisami, stosuje się odpowiednio przepisy o zleceniu, zatem w kontekście prawa podatkowego uzyskany przychód sponsorowany powinien zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.
Przykład 1.
Pan Jan prowadzi sklep sportowy. Postanowił on zawrzeć umowę sponsoring z 22-letnim zawodnikiem piłkarskim – panem Mateuszem – dotyczącą umożliwienia wykorzystania wizerunku piłkarza na billboardzie promującym jego sklep. Strony zawarły umowę na rok, ze wskazaniem, że w ramach umowy zawodnik piłkarski otrzyma wynagrodzenie w wysokości 12 000,00 zł. Czy w tym przypadku pan Mateusz będzie mógł skorzystać z ulgi dla młodych?
Umowa sponsoringowa – podatki
Dla uznania, że świadczenie na podstawie umowy objęte jest daną kategorią przychodów, decydujący jest główny przedmiot umowy i przewaga charakterystycznych dla danej umowy świadczeń nad pozostałymi świadczeniami.
Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.
Mając powyższe na uwadze – wynagrodzenie wypłacane świadczeniobiorcy na podstawie umowy sponsoringu promującego Państwa firmę jest przychodem, o którym mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej;
właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością;
przedsiębiorstwa w spadku
– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.
Jak wskazuje Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 13 kwietnia 2017 roku (I SA/Gl 1586/16): „Przychody z tytułu wykonywania usług »reklamowych« lub świadczenia innych usług, w tym »wizerunkowych« na podstawie umowy o dzieło lub umowy zlecenia uzyskane wyłącznie od klubu przez sportowca będącego jego zawodnikiem, o ile nie są one uzyskane na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez takiego podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, należy klasyfikować do przychodów opisanych w art. 13 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f.”.
Zastosowanie ulgi dla młodych w umowie sponsoringu
Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są przychody:
ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy;
z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8;
z tytułu odbywania praktyki absolwenckiej, o której mowa w przepisach Ustawy z dnia 17 lipca 2009 roku o praktykach absolwenckich;
z tytułu odbywania stażu uczniowskiego, o którym mowa w art. 121a Ustawy z dnia 14 grudnia 2016 roku – Prawo oświatowe;
z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w Ustawie z dnia 25 czerwca 1999 roku o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa
– otrzymane przez podatnika do ukończenia 26. roku życia, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł.
Analiza treści powyższego zwolnienia podatkowego prowadzi do wniosku, że zwolnienie to nie ma jedynie charakteru podmiotowego, ale podmiotowo-przedmiotowy:
podmiotowy – ponieważ jest adresowane do podatników podatku dochodowego, którzy nie ukończyli 26. roku życia;
przedmiotowy – bo nie wszystkie przychody osiągnięte przez wskazanych metrykalnie podatników mogą korzystać z tego zwolnienia.
Zwolnienie dotyczy jedynie przychodów enumeratywnie wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o PIT. Możliwość zastosowania tego zwolnienia ustawodawca uzależnił od łącznego spełnienia wszystkich przesłanek wytyczonych analizowanym przepisem (zarówno podmiotowej, jak i przedmiotowej). Są to warunki sine qua non zastosowania zwolnienia. Ustawodawca na zasadzie zamkniętej listy wskazał zatem wprost źródła przychodów objętych zwolnieniem wynikającym z art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o PIT. Do żadnych innych źródeł przychodów zwolnienie to nie może mieć zastosowania.
Z przedmiotowego artykułu wynika, że omawiane zwolnienie (tzw. ulga dla młodych) dotyczy przychodów z umów zleceń, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynagrodzenia otrzymane w ramach umowy sponsoringowej zaliczają się do kategorii przychodów określonych w art. 13 ust. 8 ustawy o PIT.
Nawiązując do przykładu wskazanego powyżej, pan Mateusz skorzysta z ulgi dla młodych, ponieważ charakter zawartej umowy świadczy o umowie sponsoringowej i nie ukończył on 26. roku życia. Stanowisko to potwierdza również interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 października 2023 roku (0114-KDIP3-2.4011.672.2023.2.MN).
