Zakup towaru, a następnie jego sprzedaż to podstawowy schemat działania każdego przedsiębiorcy. Niestety nie każdy towar staje się przedmiotem obrotu. Z różnych przyczyn może nastąpić zniszczenie towaru. Jakie są skutki takiej sytuacji na gruncie podatku VAT?
Jakie czynności podlegają opodatkowaniu?
Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają określone w ustawie czynności. W rezultacie tylko te działania, które podchodzą pod czynności opodatkowane mogą generować konieczność zapłaty podatku. W art. 5 ust. 1 ustawy o VAT wskazano, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług.
W tym miejscu należy wskazać, że zniszczenie towaru nie stanowi żadnej z powyższych czynności. Zarówno w przypadku dostawy towarów jak i świadczenia usług musi bowiem wystąpić nabywca, czyli druga strona transakcji. Natomiast w sytuacji gdy dochodzi do zniszczenia towarów, po pierwsze brak jest beneficjenta świadczenia, a po drugie nie można takiej czynności przypisać cechy odpłatności.
Przykład 1.
Podatnik zakupił towary w postaci produktów spożywczych. Niestety towarów tych nie udało się sprzedać i uległy one zepsuciu. Podatnik był zmuszony do utylizacji tych produktów. Taka czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Odliczenie podatku VAT a zniszczenie towaru
Jak powszechnie wiadomo, podstawowym prawem czynnego podatnika jest jego uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego, w związku z wydatkami dotyczącymi prowadzonej działalności gospodarczej.
Jak wskazano w art. 86 ust. 1 ustawy VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czynnemu podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwota podatku do odliczenia, wynika z faktury otrzymanej przez podatnika z tytułu nabycia towaru i usługi.
W kontekście powyższego przepisu pojawia się pytanie, czy podatnik, który zniszczył towar, od którego wcześniej odliczył podatek VAT przy jego zakupie, musi ten podatek zwrócić?
Podobną sprawą zajmował się Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 29 lutego 2012 roku. "W odniesieniu do powyższego należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której to Wnioskodawca nabywał towary, z zamiarem wykorzystywania ich do działalności opodatkowanej. Jednakże w wyniku zdarzenia, na które Wnioskodawca nie miał wpływu tj. przejęcie wytwórni kontrahenta przez inną firmę oraz wypowiedzenie umowy przez kontrahenta przez co Wnioskodawca został zmuszony do wycofania produktów kontrahenta ze sprzedaży oraz zniszczenia pozostałej partii towarów, Wnioskodawca nie wykorzystał nabytych towarów w prowadzeniu tej działalności opodatkowanej.
Należy stwierdzić, że jeżeli zakup płyt CD i DVD przez Wnioskodawcę był dokonany z zamiarem wykorzystania tego towaru do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, i jeżeli zgodnie z warunkami umowy Wnioskodawca został zmuszony do wycofania produktów wytwórni ze sprzedaży oraz zniszczenia pozostałego towaru, to pomimo likwidacji tego towaru z przyczyn od Wnioskodawcy niezależnych, tj. w sposób niezawiniony, jego prawo do odliczenia w związku z ww. nabyciem zostało zachowane, a tym samym nie ma podstaw do dokonywania korekt odliczonego podatku."
W konsekwencji powyższego należy wskazać, że jeżeli podatnik nabywa towary z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z przyczyn od niego niezawinionych towar ulegnie zniszczeniu, to przedsiębiorca zachowuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich zakupem.
Przykład 2.
Przedsiębiorca działający w branży meblowej zakupił drewniane materiały, które miały zostać wykorzystane do produkcji. Od zakupionych towarów podatnik odliczył podatek naliczony. W wyniku pożaru magazynu większa część materiałów została uszkodzona. Podatnik podjął decyzję o zniszczeniu materiału. W tych okolicznościach podatnik zachowuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ uszkodzenie towaru było niezawinione, a podatnik miał zamiar wykorzystać materiały w prowadzonej działalności.
Analizując sprawę z drugiej strony, jeżeli zniszczenie towaru nastąpiło z winy podatnika i z powodów na które miał wpływ, to prawo do odliczenia podatku VAT nie przysługuje. W konsekwencji należy dokonać korekty wcześniej odliczonego podatku od zakupu towaru.
Jeżeli powyższa sytuacja będzie miała miejsce, podatnik powinien dokonać korekty zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7d ustawy VAT. Przepis ten wskazuje, że w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.
Przykład 3.
Podatnik działający w branży wędliniarskiej zakupił mięso do produkcji. Od zakupionych produktów odliczył podatek naliczony. Z uwagi na pełny stan magazynowy, mięso było przez tydzień składowane na zewnętrznym placu, na skutek czego uległo zepsuciu. W takim przypadku należy uznać, że zniszczenie towaru miało charakter zawiniony przez podatnika, ponieważ nie zapewnił on odpowiednich warunków do przechowywania mięsa. W konsekwencji w pliku JPK_V7 składanym za okres, w którym dojdzie do utylizacji mięsa podatnik musi skorygować odliczony wcześniej podatek VAT.
Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w interpretacji z 22 lutego 2016 roku:
"Jeżeli zatem utrata/zniszczenie nastąpiło z przyczyn niezawinionych przez podatnika, to nie ma podstaw dokonania korekty podatku naliczonego, natomiast jeżeli utrata/zniszczenie towaru nastąpiło z przyczyn zawinionych przez podatnika, należy dokonać korekty podatku naliczonego.
Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że - jak słusznie wskazano we wniosku - Spółka zobowiązana jest do korekty odliczonego podatku naliczonego, utraciła bowiem prawo do odliczenia podatku naliczonego. Skoro określony w treści zawartej ugody obowiązek zniszczenia części Produktów stanowił konsekwencję naruszenia przez Spółkę cudzych praw do Wzoru, nie można mówić, że zniszczenie rzeczy wynika z przyczyn niezawinionych przez Spółkę i powodów pozostających poza jej kontrolą.
Korekty podatku naliczonego Spółka winna dokonać zgodnie z dyspozycją przepisu art. 91 ust. 7d ustawy tj. w deklaracji podatkowej składanej za miesiąc, w którym nastąpiła zmiana prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony."
Tylko niezawinione zniszczenie towaru, pozwala podatnikom zachować prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem tych towarów.
