Wspólnicy spółek kapitałowych niejednokrotnie nabywają udziały o wartości wyższej niż nominalna wynikająca z umowy spółki. Umowa spółki może też zakładać objęcie udziałów o wartości wyższej od nominalnej. W takim momencie powstaje agio. Czym ono jest? Czy ewentualny zwrot agio będzie skutkował powstaniem przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych?
Czym jest agio?
Wspólnicy, np. w spółce z o.o., w momencie rejestracji spółki bądź podwyższania wielkości kapitału zakładowego obejmują udziały w z góry ustalonej cenie.
Klasyczna sytuacja to objęcie 100 udziałów pomiędzy 2 wspólników w cenie za udział 50 zł. Zatem kapitał zakładowy w tej spółce wyniesie 5000 zł. Dla przypomnienia kwota kapitału zakładowego 5 000 zł to minimalna kwota kapitału określona w art. 154 § 1 Ustawy z dnia 15 września 2000 roku Kodeks spółek handlowych. Z kolei minimalna wartość nominalna udziału nie może być mniejsza niż 50 zł. I właśnie w tym momencie istotne jest sięgnięcie do art. 154 § 3 ustawy o ksh, który mówi, że udziały nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości nominalnej, a więc poniżej 50 zł za 1 udział. To jednak nie wszystko. Jeżeli udział jest obejmowany w cenie wyższej od wartości nominalnej, nadwyżkę przelewa się do kapitału zapasowego. I właśnie tutaj ustawodawca wspomniał o agio.
Przykład 1.
4 wspólników spisało umowę spółki z o.o. Kapitał podstawowy spółki wynosi 5 000 zł, a udziały w kapitale zostały podzielone proporcjonalnie, a więc na 1 udziałowca przypadło 25 udziałów w cenie nominalnej 50 zł. Niemniej wspólnicy w umowie spółki z o.o. zawarli zapis, że udziały będą objęte nie w cenie 50 zł za udział, a 100 zł za udział. Kapitał zakładowy pozostanie na poziomie 5 000 zł. Natomiast 100 udziałów wszystkich udziałowców zostanie przez nich objętych w wartości udziału 100 zł. Spowoduje to powstanie nadwyżki agio w kwocie 5 000 zł, czyli nadwyżki wartości, w której zostały objęte udziały nad ich wartość nominalną.
Wartość nominalna 1 udziału = 50 zł
Wartość, w której objęto 1 udział = 100 zł
Liczba udziałów = 100
Kapitał zakładowy = 5000 zł
Agio = 5000 zł
W tym przypadku nadwyżka wynosiła 50 zł za każdy objęty udział.
50 zł × 100 udziałów = 5000 zł
W większości przypadków wartość nadwyżki agio zostaje przeksięgowana na kapitał zapasowy spółki z o.o.
Czym są przychody w podatku dochodowym od osób prawnych?
Za przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych uważa się należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
Na mocy art. 12 ust. 3 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych, zwanej dalej ustawą o CIT, przychody w podatku dochodowym od osób prawnych można podzielić na 2 grupy:
- przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej,
- przychody uzyskane z zysków kapitałowych
– które zostały osiągnięte w roku podatkowym po wyłączeniu przychodów niestanowiących przychodów podatkowych.
Transakcje na udziałach przychodami z zysków kapitałowych
W tym miejscu należałoby zapytać właśnie o agio. Analizując art. 7b ustawy o CIT nawiązujący do przychodów z zysków kapitałowych, należy wspomnieć, że przychodami tymi są m.in. transakcje związane właśnie z udziałami w osobie prawnej. Przychody z zysków kapitałowych zaprezentowano w poniższej tabeli.
Przychody z zysków kapitałowych | |
Lp. | Opis przychodów |
1. | Z udziału w zyskach osób prawnych stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału |
2. | Ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną |
3. | Ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika |
4. | Z tytułu wniesienia do osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, wkładu niepieniężnego |
5. | Z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce także wobec ich zbycia celem umorzenia, a także uzyskane na skutek wymiany udziałów |
6. | Z praw majątkowych, z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania, z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze dotyczącej ww. praw majątkowych, ze zbycia ww. praw, z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną |
7. | Uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia, podziału podmiotów, likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, wystąpienia wspólnika z takiej spółki lub zmniejszenia udziału kapitałowego w takiej spółce, jeżeli RP traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia otrzymanych składników majątku |
W tabeli ukazującej przychody z zysków kapitałowych, a więc z transakcji przeprowadzonych na udziałach próżno szukać transakcji wniesienia udziałów w cenie wyższej od ceny nominalnej za udział – powstanie agio, a następnie jego zwrot. Zatem zwrot agio nie jest transakcją z zysków kapitałowych objętą opodatkowaniem podatkiem CIT. W takim wypadku należałoby jeszcze poszukać zwrotu agio w przychodach wyłączonych z opodatkowania podatkiem CIT.
Czy zwrot agio spowoduje powstanie przychodu do opodatkowania podatkiem CIT?
Prawodawca określił w art. 12 ust. 4 ustawy o CIT grupę przychodów wyłączonych z opodatkowania podatkiem dochodowym CIT.
Do tej grupy należą m.in.:
- pobrane lub zarachowane zaliczki na poczet realizacji przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi;
- naliczonych, ale nieotrzymanych odsetek od udzielonych kredytów czy pożyczek;
- niektórych kwot stanowiących równowartość umorzonych zobowiązań (dotyczących ugód z bankiem, restrukturyzacji, upadłości itp. postępowań);
- należny podatek VAT;
- przychodów z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną;
- wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej;
- zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa;
- wartości świadczeń wolontariuszy;
- środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji spółki czy wystąpienia ze spółki;
- wiele innych przychodów.
Ustawodawca w grupie ww. przychodów wyłączonych z opodatkowania podatkiem dochodowym CIT wymienił także dopłaty wnoszone do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach – wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.
Przychodami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym CIT są także kwoty i wartości będące nadwyżką ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych w spółdzielniach i ich związkach (wartość wpisowego), przeznaczonych na fundusz zasobowy.
Zwrot agio nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym CIT. Wspólnicy dokonują objęcia udziałów w spółkach kapitałowych w zamian za wkład pieniężny albo niepieniężny. Wkłady na kapitał zakładowy, zapasowy czy też przeksięgowanie agio na kapitał zapasowy (wobec objęcia udziałów o wartości wyższej niż nominalna) nie tworzy kosztów uzyskania przychodów. Zwrot agio został więc ustawowo wyłączony z przychodów podatkowych na mocy art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT.
