Przy omawianiu transakcji zagranicznych nie sposób pominąć tematu magazynu konsygnacyjnego, który został zdefiniowany nawet w ustawie o VAT. Czym magazyn konsygnacyjny różni się od zwykłego magazynu? Czy jego wykorzystywanie wiąże się ze spełnieniem dodatkowych formalności?
Magazyn konsygnacyjny - co to jest?
Definicja magazynu konsygnacyjnego została wyjaśniona w ustawie o VAT. W świetle art. 2 pkt 27c ustawy przez magazyn konsygnacyjny rozumie się wyodrębnione u podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT UE (B) miejsce przechowywania na terytorium kraju towarów należących do podatnika podatku od wartości dodanej (A), przemieszczonych przez niego (A) lub na jego rzecz z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do tego miejsca, z którego podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT UE (B), przechowujący towary, pobiera je, a przeniesienie prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel następuje dopiero w momencie ich pobrania.
Istotą magazynu konsygnacyjnego jest więc to, że:
- towary są dostarczane przez zagranicznego dostawcę dla polskiego odbiorcy,
- zagraniczny dostawca zachowuje własność tych towarów w polskim magazynie - a więc to on ponosi ryzyko i koszt magazynu,
- polski odbiorca pobiera towary z magazynu w momencie, w którym są mu potrzebne - dopiero wówczas na polskiego odbiorcę przechodzi własność tych towarów.
Technicznie magazyn konsygnacyjny nie różni się niczym od każdego innego magazynu, różnica występuje dopiero na gruncie podatkowym. Z podatkowego punktu widzenia dzięki uzyskaniu statusu magazynu konsygnacyjnego, obowiązek podatkowy u nabywcy towaru powstaje dopiero z chwilą pobrania towaru z magazynu (a nie w momencie, kiedy towar od dostawcy wpłynie do magazynu).
| Uwaga! Prowadzącym magazyn jest podatnik (B), a więc ten, który przechowuje w magazynie konsygnacyjnym towary i je z niego pobiera. |
Przykład 1.
Niemiecki dostawca przewozi towar do Polski do magazynu konsygnacyjnego, który należy do polskiego kontrahenta. Towar przeznaczony jest dla polskiego nabywcy, ale pozostaje własnością podatnika niemieckiego i nie podlega opodatkowaniu polskim VAT. Przeniesienie własności następuje dopiero w chwili, gdy polski nabywca pobiera towar z magazynu, co powoduje obowiązek podatkowy: u dostawcy - z tytułu WDT i odpowiednio u polskiego nabywcy - z tytułu WNT.
Stosowanie procedury magazynu konsygnacyjnego
Przemieszczenie towarów do magazynu konsygnacyjnego w celu ich dostawy podmiotowi, który prowadzi taki magazyn oraz dostawę tych towarów, uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT). Jednak aby w ten sposób rozliczyć taką dostawę, należy spełnić szereg określonych przez przepisy warunków, a mianowicie:
- Podatnik podatku od wartości dodanej nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony na terytorium kraju (a więc zagraniczny podatnik nie rejestrował się do VAT w Polsce);
- Przechowywane w magazynie konsygnacyjnym towary są przeznaczone do działalności produkcyjnej lub usługowej, z wyłączeniem działalności handlowej, przez prowadzącego magazyn konsygnacyjny;
- Prowadzący magazyn konsygnacyjny, przed pierwszym wprowadzeniem przez podatnika podatku od wartości dodanej towarów do tego magazynu, złożył w formie pisemnej naczelnikowi urzędu skarbowego zawiadomienie o zamiarze prowadzenia magazynu konsygnacyjnego zawierające:
- dane podatnika podatku od wartości dodanej dokonującego przemieszczenia towarów do magazynu konsygnacyjnego oraz prowadzącego magazyn konsygnacyjny, dotyczące ich nazw lub imion i nazwisk, numerów identyfikacyjnych stosowanych na potrzeby odpowiednio podatku od wartości dodanej i podatku, adresu siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz adresu, pod którym znajduje się magazyn konsygnacyjny,
- oświadczenie podatnika podatku od wartości dodanej, że zamierza dokonywać przemieszczenia towarów, o którym mowa w art. 11 ust. 1, do magazynu konsygnacyjnego; w oświadczeniu wskazuje się prowadzącego magazyn konsygnacyjny;
- Prowadzący magazyn konsygnacyjny prowadzi ewidencję towarów wprowadzanych do tego magazynu, zawierającą datę ich wprowadzenia, datę pobrania towarów z magazynu, dane pozwalające na identyfikację towarów, a w przypadku, o którym mowa w art. 20b ust. 3 - także dane dotyczące powrotnego przemieszczenia towarów; przepis art. 109 ust. 3 stosuje się odpowiednio.
Dlaczego korzystne jest prowadzenie magazynu konsygnacyjnego?
Jeżeli zostaną spełnione warunki prowadzenia magazynu konsygnacyjnego, to przemieszczenie towarów do takiego magazynu konsygnacyjnego przez zagranicznego kontrahenta w celu ich dostawy podmiotowi, który prowadzi taki magazyn (Polakowi) oraz dostawę tych towarów, uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT).
Oznacza to, że stosuje się pewną fikcję prawną, która jest uproszczeniem w rozliczaniu zagranicznej dostawy. Przy standardowym rozliczeniu musiałyby zostać rozpoznane dwa zdarzenia:
- Przemieszczenie towarów na teren Polski do magazynu - zagraniczny dostawca musiałby rozpoznać u siebie w kraju WDT (wewnątrzwspólnotową dostawę towarów) i jednocześnie WNT (na terenie Polski). Aby to było możliwe, musiałby zarejestrować się do VAT w Polsce;
- Pobranie przez polskiego podatnika towarów z magazynu - musiałoby zostać uznane za transakcję krajową, a więc zagraniczny dostawca musiałby zastosować polską stawkę VAT.
Uproszczenie polega na tym, że magazyn konsygnacyjny umożliwia zagranicznemu dostawcy uniknąć obowiązku rejestracyjnego w Polsce, a obowiązek rozliczenia WNT spada na polskiego podatnika i to dopiero w momencie pobrania towarów z magazynu. Rozpoznaje się tylko jedno zdarzenie - pobranie przez polskiego podatnika towarów z magazynu i wówczas zagraniczny dostawca wykazuje standardowo WDT, a polski nabywca - WNT.
Magazyn konsygnacyjny a obowiązek podatkowy
Obowiązek podatkowy z tego tytułu zgodnie z art. 20b ust. 1 ustawy o VAT powstaje dopiero z chwilą pobrania towarów z magazynu, nie później niż z dniem wystawienia faktury.
| Uwaga! W przypadku gdy towary przechowywane w magazynie konsygnacyjnym nie zostały pobrane przez okres 24 miesięcy od dnia ich wprowadzenia do magazynu i nadal pozostają w magazynie, wówczas uznaje się, że ich pobranie ma miejsce następnego dnia po upływie 24 miesięcy. Oznacza to, że jeśli upłynie termin 24 miesięcy od wprowadzenia towarów do magazynu, powstaje obowiązek podatkowy w WNT niezależnie od tego, że towar faktycznie nie został z niego pobrany. Co jeśli towary, które nie zostały pobrane w terminie 24 miesięcy z magazynu, zostaną powtórnie przemieszczone? Wówczas zgodnie z art. 20b ust. 3 ustawy o VAT nie powstaje obowiązek podatkowy w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów i w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w odniesieniu do tych towarów. |
Obowiązek podatkowy w procedurze magazynu konsygnacyjnego - wyjątki
W praktyce mogą również wystąpić sytuacje nietypowe, np. gdy nastąpi zniszczenie towarów w magazynie lub ich zużycie przed faktycznym wydaniem. W takich przypadkach datę powstania obowiązku podatkowego ustala się wyjątkowo w inny sposób.
W razie stwierdzenia braku przechowywanych w magazynie konsygnacyjnym towarów albo całkowitego ich zniszczenia uznaje się, że pobranie towarów nastąpiło w dniu, w którym opuściły one magazyn albo zostały zniszczone. Jeżeli nie da się ustalić tego dnia - w dniu, w którym stwierdzono ich brak albo ich zniszczenie. Oznacza to, że w tych dniach powstaje obowiązek podatkowy.
Użycie lub wykorzystanie towarów przechowywanych w magazynie konsygnacyjnym przed ich pobraniem z magazynu powoduje, że dniem pobrania, czyli dniem powstania obowiązku podatkowego, jest dzień użycia lub wykorzystania tych towarów.
Natomiast w sytuacji, gdy dostawca towarów przestanie posiadać status podatnika od wartości dodanej w innym państwie członkowskim (czyli przestanie być podatnikiem VAT na terenie kraju członkowskiego) lub też dokona rejestracji jako podatnik VAT na terytorium kraju, należy rozpoznać obowiązek podatkowy w odniesieniu do towarów, które pozostają w magazynie konsygnacyjnym z chwilą zaistnienia tego zdarzenia (czyli na dzień, gdy przestanie być podatnikiem VAT na terenie swojego kraju lub zarejestruje się do VAT na terenie Polski).
