INTERPRETACJA INDYWIDUALNA z dnia 4 września 2009. sygn. IP-PP2-443-625/09-4/BM, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Momentem wystawienia faktury elektronicznej jest moment, w którym faktura ostatecznie opuszcza system komputerowy wystawcy.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2009 r. (data wpływu 8 czerwca 2009 r.) uzupełnionego pismem z dnia 25 czerwca 2009 r. (data wpływu 1 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu wystawienia faktury VAT w formie elektronicznej - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 8 czerwca 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu wystawienia faktury VAT w formie elektronicznej.
W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi telekomunikacyjne (telefonii stacjonarnej oraz usługi dostępu do sieci Internet). Świadczenie usług jest dokumentowane fakturami VAT. Spółka mając na uwadze przewidzianą przez ustawodawcę możliwość wystawiania faktur elektronicznych zamierza dokonywać tego typu czynności w stosunku do swoich klientów. Wystawianie faktur elektronicznych miałoby być zintegrowane z działającym już systemem bilingowym. Proces wystawienia faktur wyglądałby następująco.
Opłaty za rozmowy naliczane są abonentom w ramach tzw. cykli bilingowych (dzień, w którym naliczane są opłaty za abonament oraz opłaty za połączenia wykonane w okresie między jednym a kolejnym cyklem i w którym faktury w generuje system bilingowy). W jednym miesiącu jest kilka cykli bilingowych, kiedy to naliczane są należności z tytułu świadczonych usług telekomunikacyjnych dla określonego procenta abonentów Spółki. Każdy abonent jest w innym cyklu. Na fakturze abonenta znajdą się opłaty abonamentowe obliczane od dnia wygenerowania faktury przez system za miesiąc następujący po dniu cyklu bilingowego i opłaty za połączenia do dnia poprzedzającego dzień cyklu bilingowego za miesiąc wstecz. Działy należności i usług bilingowych, reklamacji i obsługi klientów kluczowych sprawdzają próbkę danych na tzw. dokumentach testowych (które nie są fakturami VAT) z danego cyklu bilingowego następnego dnia po dniu cyklu pod kontem zgodności z umową, ofertą poprawności danych, bezawaryjności systemu. Po stwierdzeniu poprawności zlecenie na wystawienie faktury trafia do działu IT i faktura VAT jest wystawiana w postaci pliku cyfrowego, który jest odzwierciedleniem danych z systemu w momencie jego wygenerowania - od tego momentu zawartość pliku jest niezmienna i dane w systemie otrzymują status "zbilowane" (nie podlegają już zmianom i modyfikacjom). W pliku cyfrowym faktury oraz w systemie przechowywana jest data faktycznego wystawienia faktury tj. dzień wygenerowania faktury z systemu bilingowego - wyżej opisany dzień cyklu bilingowego. Następnie ma miejsce proces transformacji danych esencji systemu bilingowego na pliki PDF, który może trwać do 72 godzin w przypadku większych ilości klientów w danym cyklu bilingowym. Ten proces gwarantuje, że dane zawarte w PDF-ie są "zrzutem" z systemu z dnia cyklu bilingowego, gdzie datą wystawienia jest dzień cyklu bilingowego. Następnie autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur będzie zagwarantowana bezpiecznym podpisem elektronicznym w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. Nr 130, poz. 1450, z późn. zm.). Taki stan rzeczy może spowodować sytuację, w której data wystawienia faktury przez system bilingowy może być inna, niż data faktycznego jej potwierdzenia podpisem elektronicznym.
Umowy z Abonentami przewidują, iż termin płatności faktury wynosi 14 dni od daty jej wystawienia.
Pismem z dnia 17 czerwca 2009 r. znak IPP2/443-625/09-2/BM tutejszy organ podatkowy wezwał Wnioskodawcę do przedstawienia umocowania prawnego dla osoby, która udzieliła pełnomocnictwa osobie podpisanej na przedmiotowym wniosku.
Ww. pełnomocnictwo zostało przesłane pismem z dnia 25 czerwca 2009 r. (data wpływu 7 lipca 2009 r.).
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy można uznać, dla celów podatkowych (obowiązku podatkowego), jako datę wystawienia e-faktury, datę jej wygenerowania z systemu bilingowego tj. dzień ww. cyklu bilingowego, który uwidoczniony jest też w treści faktury udostępnianej abonentowi...
W opinii Wnioskodawcy, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Zasady wystawiania i przechowywania faktur VAT regulują przepisy rozdziału 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.). Zasady te dotyczą zarówno faktur wystawianych w formie papierowej jak i elektronicznej, przy czym ta druga forma wymaga wypełnienia dodatkowych warunków, o których mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119). Zgodnie z § 5 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. jednym z obligatoryjnych elementów faktury jest wskazanie daty jej wystawienia. Moment wystawienia faktury dla usług telekomunikacyjnych reguluje § 11 ww. rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. Zgodnie z § 11 ust. 1 tego rozporządzenia gdy faktura dotyczy usługi telekomunikacyjnej i zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej nie wskazują szczególnego momentu wystawienia faktury.
Z przepisu § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. jedynie wynika, ze faktury mogą być wystawiane, przesyłane i przechowywane w formie elektronicznej, pod warunkiem, że autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści będą zagwarantowane:
- bezpiecznym podpisem elektronicznym w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. Nr 130, poz. 1450, z późn. zm. 3), weryfikowanym za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub
- poprzez wymianę danych elektronicznych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa, dotycząca tej wymiany, przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność danych. Zatem przepis powyższy jedynie określa warunki jakie powinna spełniać e-faktura
Jak wskazano w wyżej opisanym stanie faktycznym datą wystawienia faktury widniejącą na fakturze będzie data wygenerowania tej faktury z systemu bilingowego. W ocenie Spółki możliwe późniejsze złożenie podpisu elektronicznego, z uwagi na złożoność procesu wystawiania faktur opisanego w stanie faktycznym, nie powinno przesądzać (determinować) daty wystawienia faktury. Z uwagi na specyfikę dokumentu jakim jest faktura elektroniczna należy stwierdzić, że faktura elektroniczna, po przesłaniu drogą elektroniczną do kontrahenta ma być tym samym elektronicznym zestawem danych co faktura zachowana w systemie podatnika. Ustawodawca wymaga, aby egzemplarz faktury elektronicznej przesłany przez wystawcę miał treść identyczną z treścią faktury otrzymanej przez kontrahenta. Rolą złożenia podpisu w tym przypadku jest zagwarantowanie autentyczności treści i integralności faktury.
Natomiast w świetle ww. § 4 nie można wywieść, iż data złożenia podpisu elektronicznego jest datą wystawienia faktury.
Zatem w wyżej opisanym procesie wystawiania przez Spółkę e-faktury złożenie podpisu elektronicznego, służy jedynie do zagwarantowania autentyczności i integralności faktury zaś datą wystawienia faktury jest data wygenerowania faktury z systemu bilingowego.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z tym przepisem art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy.
Zasady wystawiania i przechowywania faktur VAT regulują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1337), wydanego na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 8 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.
Zasady te dotyczą zarówno faktur wystawianych w formie papierowej jak i elektronicznej, przy czym ta druga forma wymaga wypełnienia dodatkowych warunków, o których mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119), wydanego na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 10 i 11 ww. ustawy.
W myśl § 9 ww. rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12. Przy czym, stosownie do przepisu § 11 ust. 1 rozporządzenia faktury dokumentujące sprzedaż dla której ustawodawca określił szczególny moment powstania obowiązku podatkowego (art. 19 ust. 10 i ust. 13 pkt 1-5 i 7-11, ust. 16a oraz ust. 16b ww. ustawy o VAT) wystawiane są nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Faktury o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawiane wcześniej niż 30 dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego (§ 11 ust. 2). Przepis ust. 2 nie dotyczy jednak wystawiania faktur w zakresie dostaw energii elektrycznej i cieplnej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych praz usług wymienionych w poz. 138 i 153 załącznika Nr 3 do ustawy, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.
Zatem z cytowanych przepisów wynika najpóźniejszy termin, w którym podatnik ma obowiązek wystawienia faktury stwierdzającej dokonanie sprzedaży.
Mając na uwadze powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że ustawodawca nie określił w sposób odmienny momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku udokumentowania transakcji fakturami elektronicznymi. Nie określił również pojęć momentu wystawienia faktury elektronicznej. Należy zatem stwierdzić - z uwagi, iż pojęcie to wiążę się z czynnościami faktycznymi, a nie prawnymi - że to Wnioskodawca posiada wiedzę w jakim momencie wystawił dokument.
Jednakże, w opinii tutejszego organu podatkowego, nie sposób przyjąć, jak wskazała we wniosku Spółka, że momentem wystawienia faktury w formie elektronicznej, czyli sporządzenie dokumentu przez Wnioskodawcę, będzie datą wygenerowania faktury z systemu bilingowego. Należy bowiem zauważyć, że po wygenerowaniu faktury z systemu bilingowego ma miejsce jeszcze proces transformacji danych z tego systemu na pliki PDF, a następnie autentyczność pochodzenia i integralność treści faktur jest gwarantowana bezpiecznym podpisem elektronicznym.
Plik komputerowy może być uznany za fakturę elektroniczną jedynie gdy zostanie wystawiony i przesłany w tej formie (§ 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r.) - dopóki nie zostanie on wysłany w sposób wskazany w ww. rozporządzeniu, nie może być uznany za wystawioną fakturę elektroniczną.
Wobec powyższego należy stwierdzić, iż momentem wystawienia faktury jest moment, w którym faktura elektroniczna ostatecznie opuszcza system komputerowy wystawcy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10,09-402 Płock.
