Podatek VAT 2014 (cz. 4) - Zmiany w zakresie zasad dotyczących wystawiania faktur

Wykorzystywane w rozliczeniach między przedsiębiorcami, nierzadko przekazywane też osobom prywatnym – faktury pozostają w Polsce najbardziej popularnymi dokumentami księgowymi. Od początku 2014 r. ich powszechność zwiększy się jeszcze bardziej, ponieważ do wystawiania faktur mogą zostać zobowiązani także przedsiębiorcy korzystający ze zwolnienia z podatku od towarów i usług. Co więcej, to nie jedyna duża zmiana w zakresie fakturowania – noworoczna nowelizacja przepisów wprowadziła w tym kontekście także sporo innych modyfikacji.

Faktura podatnika zwolnionego

Dotychczas powszechna była zasada, iż faktury wystawiane są przez podatników VAT czynnych, natomiast przedsiębiorcy korzystający ze zwolnienia do dokumentowania swoich przychodów wykorzystują rachunki. Jednakże od początku 2013 r. pojawiła się nowa opcja – faktura dla podatników nierozliczających podatku VAT. Przez cały rok 2013  rachunki funkcjonowały na równi z takimi fakturami, w gestii podatnika pozostawała natomiast decyzja w kwestii wyboru dokumentu.

Wraz z początkiem 2014 r. rachunek przedsiębiorców odchodzi jednak do lamusa, ustępując pola fakturom. Ta – można powiedzieć rewolucyjna – zmiana ma związek z nowelizacją Ordynacji podatkowej. Zgodnie ze zmodyfikowanym art. 87 par. 1 podatnicy prowadzący działalność gospodarczą są zobowiązani wystawić rachunek za dokonaną sprzedaż lub wykonaną usługę, jeśli zażąda tego kupujący bądź usługobiorca, oraz jeśli z odrębnych przepisów nie wynika obowiązek wystawienia faktury. A obowiązek wystawienia faktury z odrębnych przepisów rzeczywiście wynika – chodzi tu o art. 106b ust.1 ustawy o VAT. Zgodnie z nim podatnik, który korzysta ze zwolnienia z tego podatku, na żądanie nabywcy ma obowiązek wystawić fakturę.

Zatem właściwie wystawianie rachunków za sprzedaż towarów czy usług przez podatników zwolnionych nie jest zabroniona. Jednakże nie jest to już rozwiązanie optymalne – jeśli bowiem nawet nabywca otrzyma rachunek, a mimo to zażąda faktury, to przedsiębiorca i tak ma obowiązek ją wystawić i przekazać. W związku z tym faktem wykorzystywanie w działalności faktur zamiast rachunków może okazać się dużo bardziej optymalne.

Więcej czasu na fakturę – nowe terminy

Od początku 2014 r. faktury znacząco straciły na znaczeniu, jeśli chodzi o moment powstawania obowiązku podatkowego. Zgodnie z zasadami ogólnymi powstaje on w momencie dostawy towarów albo wykonania usługi.

Dlatego też przepisy zostały znacznie zliberalizowane pod względem czasu, w jakim przedsiębiorca musi wystawić dokument. Od nowego roku faktura powinna zostać sporządzona najpóźniej 15 dnia po miesiącu, w którym miała miejsce dostawa towarów lub wykonanie usługi.

Przykład 1.

Przedsiębiorca wykonał usługę 1 kwietnia 2013 r. Na wystawienie faktury będzie miał zatem siedem dni - a więc do 8 kwietnia. Natomiast jeśli przedsiębiorca wykona usługę 1 kwietnia 2014 r., to fakturę będzie mógł wystawić do 15 maja – co daje 37 dni różnicy w porównaniu z rokiem poprzednim!

Analogicznie do zwykłych faktur powinny być wystawiane faktury zaliczkowe – do 15 dnia miesiąca po miesiącu, w którym przedsiębiorca otrzymał część albo całość zapłaty. Interesująca jest w tym przypadku sytuacja, kiedy podatnik rzeczywiście otrzyma zaliczkę jeszcze przed dostawą towaru albo wykonaniem usługi, jednakże ostatecznie operacja gospodarcza będzie miała miejsce przed upływem wyznaczonego terminu wystawienia faktury zaliczkowej. Wśród interpretacji organów skarbowych można znaleźć opinie, iż w takiej sytuacji zbędne będzie wystawienie faktury zaliczkowej, wystarczająca stanie się natomiast zwykła faktura, dokumentująca dostawę towaru lub wykonanie usługi. Jednakże aby było to możliwe, muszą być spełnione warunki:

• dostawa towarów bądź wykonanie usługi musi zostać dokonane w tym samym okresie rozliczeniowym, w którym otrzymano zaliczkę (otrzymanie zaliczki rodzi bowiem obowiązek podatkowy w VAT),

• dostawa towarów bądź wykonanie usługi musi nastąpić przed ostatecznym terminem na wystawienie faktury zaliczkowej.

Przykład 2.

Przedsiębiorca będący czynnym podatnikiem VAT i rozliczający się miesięcznie dnia 8 lutego otrzymał zaliczkę na wykonanie usługi. Usługa została wykonana 1 marca. Jak prawidłowo udokumentować te zdarzenia? Fakturę zaliczkową należy wystawić do 15 marca, bowiem zaliczka została otrzymana 8 lutego. Natomiast fakturę końcową podatnik jest zobligowany wystawić do 15 kwietnia (usługa została wystawiona 1 marca).

Natomiast jeśli przedsiębiorca chciałby zastosować wskazane wcześniej uproszczenie, najlepszym wyjściem byłoby zwrócenie się o wydanie indywidualnej interpretacji. Organy skarbowe owszem, zgadzały się czasem na brak konieczności wystawienia faktury zaliczkowej, jednak - jeszcze przed zmianą przepisów. Obecnie nie ma interpretacji czy wyroków, uwzględniających aktualne przepisy ustawy.

Poza zasadami ogólnymi ustawa o VAT wskazuje jeszcze kilka szczególnych terminów, w których powinny zostać wystawione faktury. I tak, jeśli przedsiębiorca wykonuje usługi budowlanelubbudowlano-montażowe, to na sporządzenie dokumentu ma 30 dni od daty wykonania takiej usługi. Dostawa książek drukowanych wymaga wystawienia faktury do 60 dni od wydania towaru, chyba że umowa przewiduje zwrot wydawnictw – wtedy czas ten wydłuża się dwukrotnie, bo aż do 120 dni. Natomiast drukowanie książek musi być udokumentowane fakturą w ciągu 90 dni od wykonania tej czynności.

W sytuacji, kiedy nabywca towaru jest zobowiązany do zwrotu opakowania, a nie dopełni swojego obowiązku, to także należy wystawić odpowiednią fakturę. Jeśli w umowie został określony termin zwrotu takiego opakowania, to fakturę należy sporządzić najpóźniej 7 dnia tego terminu. Jeśli taka data nie została wskazana – faktura powinna zostać wystawiona do 60 dni od wydania opakowania.

Faktury dotyczące dostaw mediów oraz wykonywania usług telekomunikacyjnych są uzależnione od określonego w umowie terminu płatności. Dostawca powinien w tym przypadku sporządzić dokument najpóźniej w wyznaczonej dacie zapłaty.

Istotne jest także, że zgodnie z nowymi przepisami przedsiębiorcy mogą nie tylko wcześniej płacić (zaliczki), ale mogą także wcześniej wystawiać faktury. Co to oznacza? Podatnik może wystawić swojemu kontrahentowi fakturę przed dostarczeniem towaru albo wykonaniem usługi – maksymalnie do 30 dni wcześniej.

Wszystkie informacje o terminach wystawiania faktur zostały zebrane w art. 106i ustawy o VAT.

Likwidacja faktur wewnętrznych...

Przedsiębiorcy, którzy mają doświadczenie w transakcjach z zagranicznymi kontrahentami, doskonale znają mechanizm faktur wewnętrznych. Dokumenty te, wystawiane przez podatnika “samemu sobie”, stanowiły m.in. podstawę do odliczania podatku VAT, naliczanego np. przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów lub imporcie usług.

Jednakże już z początkiem 2013 r. faktury wewnętrzne znalazły się “na wylocie” – przedsiębiorcy nadal mieli prawo do wykorzystywania ich w swoich rozliczeniach, ale nie byli już do tego zobowiązani. Postępowanie to miało na celu przygotowanie podatników na to, co nastąpiło na początku 2014 r.

Natomiast w 2014 r. ze znowelizowanej ustawy o VAT zniknął art. 106, zastąpiony art. 106a-106q. W żadnym z nowych artykułów nie ma jednak wzmianki o fakturach wewnętrznych. Fakt ten ma związek z dwoma istotnymi aspektami – po pierwsze, likwidacja faktur wewnętrznych ma na celu dostosowanie polskich przepisów do wymogów unijnych, po drugie – zniesienie konieczności wystawiania dodatkowego dokumentu to zmniejszenie obciążeń, spoczywających na przedsiębiorcach. A więc – mniej biurokracji.

Jednakże – faktury wewnętrzne to jedno, ale konieczność dokonywania np. przeliczenia walut drugie. Jak zatem przedsiębiorcy mają teraz dokumentować takie działania? Przepisy nie wskazują tego jednoznacznie. W praktyce księgowej stosuje się np. opisanie przeliczenia bezpośrednio na fakturze, otrzymanej od zagranicznego kontrahenta. Nie należy natomiast zapominać tu o innych sytuacjach, w których faktura wewnętrzna także była wykorzystywana – np. podczas przekazywania towarów klientom w formie gratisu. W tym przypadku przedsiębiorca będzie musiał indywidualnie wygenerować dokument – np. protokół przekazania.

...ale nie zbiorczych

Choć może się na pierwszy rzut oka wydawać, że faktury zbiorcze rzeczywiście znikną od 2014 r. (a przecież można z nich korzystać dopiero od początku 2013 r.), to na szczęście dla podatników tak nie jest.

Możliwość dokumentowania zbiorczą fakturą wszystkich transakcji, które w danym miesiącu zostały wykonane na rzecz konkretnego kontrahenta, została dana przedsiębiorcom za pośrednictwem par. 9 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie m.in. wystawiania faktur. Taki dokument należało sporządzić ostatniego dnia miesiąca, którego dotyczył. Jednak wraz z początkiem 2014 r. wskazane rozporządzenie przestało obowiązywać, a w znowelizowanej ustawie nie wspomniano – podobnie jak w przypadku faktur wewnętrznych – o fakturach zbiorczych.

Jednakże faktury zbiorcze nadal funkcjonują, a nie wspomniano o nich z tego powodu, że nie było już takiej potrzeby. Skoro bowiem wprowadzono nowe, znacznie wydłużone terminy na wystawianie faktur, przedsiębiorcy mogą swobodnie ewidencjonować w dokumencie zbiorcze transakcje z miesiąca na rzecz jednego kontrahenta. Co więcej, w praktyce mają w tym zakresie większą niż dotychczas swobodę.

Przykład 3.

Przedsiębiorca dokonał w listopadzie 2013 r. czterokrotnie dostawy towarów na rzecz swojego kontrahenta. Dostawy te (zgodnie z przepisami obowiązującymi do końca 2013 r.) mógł on udokumentować za pomocą jednej faktury, wystawionej najpóźniej 30 listopada.

W styczniu 2014 r. przedsiębiorca ponownie dokonał czterokrotnie dostawy towarów dla swojego kontrahenta. Tym razem jednak - zgodnie z nowymi regulacjami - fakturę może on wystawić nawet do 15 lutego.

Daty na fakturze – dostawa towaru i wykonanie usługi

Niezbędne elementy faktury, które muszą się na niej znaleźć aby mogła ona zostać uznana za poprawną, zostały zebrane w art. 106e ust. 1. Katalog ten jest wyczerpujący w przypadku stosowania zasad ogólnych, w przypadkach szczegółowych należy oprzeć się na kolejnych ustępach art. 106e i przepisach dodatkowych.

Spore zamieszanie wśród podatników wzbudził pkt 6 wskazanego art. 106e ust. 1 – ujęto w nim mianowicie, że na fakturze należy umieścić datę dokonania lub zakończenia dostawy lub wykonania usługi, jeśli różni się ona od daty wystawiania faktury. Dlaczego data ta jest aż tak istotna? Jest to związane z nowymi zasadami ustalania obowiązku podatkowego – od początku 2014 r. powstaje on właśnie w momencie dostarczenia do odbiorcy towaru albo wykonania usługi.

Przedsiębiorcy, którzy korzystają z różnego rodzaju programów do fakturowania, mieli sporo obaw w kwestii nazewnictwa daty, która pozostała niezmieniona i pozostawała na fakturach jako “Data sprzedaży”. Na szczęście – bezpodstawnie. Owszem, ustawa wskazuje, jakie daty podatnik ma obowiązek umieścić na wystawianej przez siebie fakturze. Jednakże nie jest wymagane zamieszczania dokładnie takiej nazwy daty, o jakiej jest mowa w przepisie. W praktyce byłoby to wyjątkowo trudne do wykonania – napis “Data dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi” jest bowiem stanowczo za długi, i ciężko byłoby estetycznie zawrzeć go na dokumencie.

Zatem w tym zakresie należy pamiętać – na fakturze trzeba zamieścić datę wystawiania i dostawy towarów albo wykonania usługi, ale fakt opisania tej drugiej jako np. “Daty sprzedaży” nie spowoduje, że dokument stanie się błędny lub nieważny.

Faktury korygujące – przyczyna

Faktury korygujące także nie zostały zapomniane w nowelizacji. Zasady ich wystawiania i stosowania zostały dokładnie uregulowane w art. 106j ustawy o VAT.

Jakie znaczące zmiany zostały wprowadzone w tym zakresie? Przede wszystkim - podatnik, dokonując korekty, jest zobowiązany do umieszczenia na dokumencie jej przyczyny. Obowiązek taki wynika z ust. 2 pkt. 4 wskazanego wyżej artykułu.

Uwaga na pro formy

O fakturach pro forma głośno stało się już na początku roku 2013, kiedy to zaczęły obowiązywać przepisy znowelizowanego rozporządzenia Ministra Finansów m.in. w sprawie wystawiania faktur. Zgodnie z modyfikacjami na fakturze nie trzeba było już umieszczać nagłówka “Faktura VAT”, aby stanowiła ona pełnoprawny dokument księgowy. W związku z tym pojawiło się niebezpieczeństwo, że pro formy – na których sprzedawcy często zamieszczają dokładnie takie same dane, jak na klasycznych fakturach – będą stanowiły w świetle prawa dokument księgowy i zobowiązywały przedsiębiorcę do ponownego odprowadzenia podatku VAT od transakcji.

Minister finansów wydał wtedy oświadczenie, w którym wskazano, że pro form nie należy traktować jako dokumentów księgowych, ale jako oferty handlowe. Specjaliści zalecali jednak przedsiębiorcom usunięcie pewnych elementów – np. numerów NIP stron transakcji. Dzięki niepełnym danym pro forma taka nie stanowiłaby faktury z cała pewnością.

Obecnie rozporządzenie Ministra Finansów straciło moc, a wszystkie przepisy dotyczące wystawiania faktur zostały przeniesione na grunt ustawy o VAT. Natomiast zgodnie z art. 2 pkt. 31 ustawy za fakturę należy uznać dokument w formie papierowej lub elektronicznej, który zawiera dane wymagane w ustawie i przepisach, wydanych na jej podstawie. Zatem jeśli wszystkie niezbędne elementy znajdą się na pro formie, może ona zostać uznana za dokument księgowy. Co więcej, Minister Finansów nie ma już możliwości udzielenia sprostowania do przepisu, ponieważ nie leży w jego gestii komentowanie w ten sposób ustawy.

W związku z faktem, iż dokument niezawierający wszystkich przepisowych danych nie może zostać uznany za fakturę, ponownie zaleca się przedsiębiorcom dbanie o “uszczuplenie” wystawianych pro form. W aktualnych programach do fakturowania możliwość wygenerowania pro formy bez pewnych danych powinno stać się standardem.

Tak więc popularne i wszystkim znane faktury zmieniły nieco swoje oblicze, począwszy od 1 stycznia 2014 r. Zmian jest sporo, jednak nie są one mocno skomplikowane. Dlatego też każdy przedsiębiorca powinien zapoznać się z nowymi zasadami, aby mieć pewność, że poprawnie dokumentuje przeprowadzane w firmie transakcje.