Poradnik Przedsiębiorcy

Sprzedaż nieruchomości na gruncie VAT - najważniejsze informacje

Sprzedając nieruchomość, podatnicy często mają trudności z określeniem, czy w danym przypadku należy taką transakcję opodatkować VAT, czy też można zastosować zwolnienie. Pakiet zmian wprowadzonych w ramach SLIM VAT 2 wprowadził w tym zakresie spore uproszczenie dla podatników. W artykule wyjaśnimy, jak opodatkować sprzedaż nieruchomości na gruncie VAT po zmianach.

Sprzedaż nieruchomości a zwolnienie z VAT

Co do zasady sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jednak przepisy ustawy o VAT przewidują zwolnienia w ściśle określonych sytuacjach. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

  • dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

  • pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest określenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął od tego momentu czas.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się:

  • oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi

  • bądź rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części

– po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Przykład 1.

Pan Jan jest właścicielem budynku, w którym pierwsze zasiedlenie miało miejsce 10 sierpnia 2019 roku. Zamierza sprzedać nieruchomość w grudniu 2021 roku. Czy pan Jan może skorzystać ze zwolnienia z VAT, czy musi opodatkować transakcję VAT, jeżeli wykorzystywał nieruchomość w działalności opodatkowanej swojej firmy?

Z racji tego, że od pierwszego zasiedlenia upłynął termin 2 lat (minął on w sierpniu 2021 roku), to sprzedaż nieruchomości jest ustawowo zwolniona z VAT.

Przykład 2.

Pani Halina wybudowała we własnym zakresie budynek, który wprowadziła do środków trwałych w wartości 1 mln zł i od lipca 2015 roku użytkuje go w działalności. W listopadzie 2020 roku budynek został ulepszony na kwotę 450 tys. zł. Kiedy pani Halina może sprzedać budynek, aby nie musiała opodatkowywać sprzedaży VAT?

Z racji tego, że nakłady poniesione na ulepszenie nieruchomości przekroczyły 30% jej wartości początkowej, doszło do pierwszego zasiedlenia. W takiej sytuacji pani Halina, chcąc skorzystać ze zwolnienia z VAT przy sprzedaży nieruchomości, musi odczekać 2 lata. Sprzedaż bez VAT będzie możliwa dopiero w grudniu 2023 roku.

Ustawodawca przewidział również drugi rodzaj zwolnienia z VAT dla sprzedaży nieruchomości, który znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zgodnie z nim ze zwolnienia w przypadku sprzedaży budynków, budowli lub ich części można skorzystać w sytuacji, gdy spełnione zostaną łącznie dwa warunki:

  • sprzedawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy ich zakupie;

  • sprzedawca nie poniósł wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do odliczenia VAT, a jeżeli je ponosił, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przez ulepszenie środków trwałych należy rozumieć w szczególności:

  • przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny;

  • rozbudowę, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.;

  • rekonstrukcję, tj. odtworzenie zużytych całkowicie lub częściowo składników majątku;

  • adaptację, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych;

  • modernizację, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Reguły te nie będą miały natomiast zastosowania do wydatków remontowych, które nie stanowią ulepszenia w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Remont ma na celu charakter odtworzeniowy, który nie zwiększa wartości nieruchomości, a jedynym jego zadaniem jest przywrócenie dotychczasowego stanu.

Przykład 3.

Pan Aleksander wybudował budynek w 2017 roku, następnie wynajął go w ramach prowadzonej działalności, wystawiając comiesięczną fakturę VAT. Doszło wówczas do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. W 2020 roku pan Aleksander poniósł wydatki na ulepszenie budynku przekraczające 30% jego wartości początkowej. W 2021 roku chciałby sprzedać mieszkanie. Czy może skorzystać ze zwolnienia z VAT?

Nie, ponieważ w 2021 roku nie upłynął okres 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Oddając nieruchomość najemcy do użytkowania, miało miejsce pierwsze zasiedlenie. W momencie ulepszenia budynku doszło do kolejnego pierwszego zasiedlenia w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. W konsekwencji, jeśli pan Aleksander będzie chciał sprzedać budynek w roku 2021, wówczas transakcja ta nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT w związku z tym, że dokonana została przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia (które miało miejsce ponownie w momencie ulepszenia budynku).

Pierwsze zasiedlenie nie występuje w momencie wprowadzenia nieruchomości do ewidencji środków trwałych, jeżeli taki budynek, budowla lub jej część nie jest faktycznie użytkowana przez podatnika, np. nie jest wynajmowana.

Przykład 4.

Pani Emilia poniosła wydatki na remont budynku o wartości początkowej 500 000 zł w kwocie 160 000 zł. Przeprowadzony remont miał charakter odtworzeniowy i dotyczył wielu miejsc w nieruchomości, w tym m.in. przeprowadzenie remontu dachu czy malowanie pomieszczeń. Czy w tym przypadku doszło do ulepszenia i powoduje to przerwanie biegu lat od pierwszego zasiedlenia uprawniających do sprzedaży nieruchomości bez VAT?

Nie, powyższy remont nie powoduje utraty statusu pierwszego zasiedlenia. Pani Emilia przeprowadziła prace remontowe, które nie miały charakteru ulepszenia, jeżeli polegały wyłącznie na przywróceniu stanu pierwotnego nieruchomości. Powyższe nie powoduje wzrostu wartości użytkowej budynku – nastąpiło bowiem odtworzenie wartości użytkowej budynku.

Pierwsze zasiedlenie ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik sam zaczyna użytkować nieruchomość na potrzeby własne.

Rezygnacja ze zwolnienia w dostawie nieruchomości

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia dostawy nieruchomości z VAT i dobrowolnie wybrać opodatkowanie transakcji sprzedaży.

Przed 1 października 2021 roku, aby było to możliwe, sprzedawca i nabywca budynku, budowli lub ich części musieli spełniać dwa warunki, czyli obydwie strony transakcji:

  • były zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni;

  • złożyły, przed dniem dokonania dostawy obiektu, właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy.

W przypadku gdy oświadczenie o dobrowolnym opodatkowaniu sprzedaży podatkiem VAT nie zostało złożone w terminie, transakcja nie mogła być opodatkowana VAT, jeżeli ustawowo spełniała warunki do zwolnienia.

Wprowadzenie zmian w ramach pakietu SLIM VAT 2 wniosło w tym zakresie uproszczenie. Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT sprzedawca może dobrowolnie opodatkować sprzedaż nieruchomości pod warunkiem spełnienia nadal dwóch kryteriów, czyli zarówno sprzedawca i nabywca:

  • są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

  • złożą oświadczenie o dobrowolnym wyborze opodatkowania transakcji.

Oświadczenie to składane jest na starych zasadach, czyli przed dniem dokonania dostawy budynku, budowli lub ich części do właściwego dla nabywcy naczelnika urzędu skarbowego lub bezpośrednio w akcie notarialnym w momencie sprzedaży nieruchomości.

SLIM VAT 2 umożliwił złożenie oświadczenia o dobrowolnym wyborze opodatkowania sprzedaży budynków, budowli lub ich części w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów.

Składane oświadczenie musi zawierać:

  • imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery NIP sprzedawcy oraz nabywcy;

  • planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w sytuacji gdy oświadczenie składane jest przed dniem podpisania aktu notarialnego do właściwego dla nabywcy naczelnika urzędu skarbowego;

  • adres budynku, budowli lub ich części.

W przypadku rezygnacji ze zwolnienia z VAT dostawa budynków, budowli lub ich części podlega opodatkowaniu stawką 8% VAT (budownictwo społeczne) lub 23% VAT (do pozostałych).

Sprzedaż nieruchomości bez VAT a obowiązkowa korekta VAT

Jeżeli następuje zmiana przeznaczenia środka trwałego od zakupu lub wybudowania, którego został odliczony podatek VAT, przedsiębiorca powinien zweryfikować, czy nie musi dokonać korekty VAT z tytułu nabyć środków trwałych. Wynika to z art. 91 ust. 7a ustawy o VAT, zgodnie z którym w sytuacji gdy: 

  • pierwotnie podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia VAT od zakupu lub wybudowania nieruchomości oraz

  • spełnia on warunki do skorzystania ze zwolnienia z VAT przy sprzedaży i z tego prawa skorzysta oraz

  • wartość nieruchomości przekracza kwotę 15 000 zł oraz

  • od dnia wniesienia nieruchomości do środków trwałych nie upłynął okres 10 lat (tzw. okres korekty)

– podatnik ma obowiązek skorygowania odliczonego wcześniej podatku VAT w pliku JPK_V7 składanego za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty.

Jeżeli wartość sprzedawanego budynku, budowli lub ich części nie przekracza kwoty 15 000 zł, wówczas okres korekty wynosi 1 rok. Sprzedaż nieruchomości po tym czasie, gdy podatnik zamierza korzystać ze zwolnienia z VAT przy sprzedaży, nie powoduje obowiązku korekty VAT.

Przykład 5.

Pani Danuta jest czynnym podatnikiem VAT. Kupiła nieruchomość w cenie 1 230 000 zł brutto w czerwcu 2018 roku i odliczyła podatek VAT, wprowadzając nieruchomość do środków trwałych. W budynku znajduje się siedziba firmy pani Danuty. W 2021 roku przedsiębiorczyni chce sprzedać tę nieruchomość i skorzystać ze zwolnienia z VAT. Jakich obowiązków rozliczeniowych musi dopełnić, aby było to możliwe?

W pierwszej kolejności należy ustalić, czy pani Danucie przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia z VAT. Budynek został oddany do użytkowania w czerwcu 2018 roku (nastąpiło pierwsze zasiedlenie). Pani Danuta nie poniosła wydatków na jego ulepszenie. Sprzedaż w 2021 roku będzie mogła korzystać ze zwolnienia z VAT, ponieważ od pierwszego zasiedlenia upłynęły 2 lata już w 2020 roku.

Po sprzedaży nieruchomości konieczne będzie sporządzenie korekty nabyć środków trwałych, gdyż od momentu zakupu nie minęło 10 lat. Budynek został nabyty w 2018 roku i sprzedany w 2021 roku. Oznacza to, że do upływu okresu korekty pozostało 6 lat. W części deklaracyjnej JPK_V7 za styczeń co roku od 2022 do 2027 pani Danuta ma obowiązek wykazać obliczoną wartość korekty w wysokości 23 000 zł przypadającą na dany rok.

Obliczenia:

Odliczony podatek VAT od zakupu nieruchomości – 230 000 zł.

Podatek VAT przypadający na każdy rok z okresu korekty – 23 000 zł (230 000/10).

Korektę z tytułu nabyć środków trwałych wykazuje się w pliku JPK_V7 w części deklaracyjnej z oznaczeniem „WEW”.

Jak rozliczyć sprzedaż nieruchomości będącej w środkach trwałych?

W celu wystawienia faktury sprzedaży środka trwałego w systemie wFirma.pl należy przejść do zakładki: EWIDENCJE » ŚRODKI TRWAŁE, gdzie trzeba zaznaczyć „sprzedawana nieruchomość” na liście i z górnego menu wybrać opcję SPRZEDAŻ. W oknie wystawiania faktury wybiera się stawkę VAT z listy (23% lub 8%) i uzupełnia wymagane pola.

Sprzedaż nieruchomości

Tak wystawiona faktura zostanie ujęta w kolumnie 8. KPiR – „Pozostałe przychody” oraz w rejestrze VAT sprzedaży.