Ulga na złe długi w PIT to popularne narzędzie, z którego korzystają przedsiębiorcy w celu obniżenia podatku dochodowego o wartość nieuregulowanych należności. Mimo że jej zasady wydają się klarowne, w praktyce pojawiają się sytuacje, w których okoliczności skorzystania z ulgi są niejasne. Jakie jest stanowisko organów podatkowych w skomplikowanych sprawach? Analizujemy je na podstawie najnowszych interpretacji indywidualnych.
Ulga na złe długi w PIT
Ulga na złe długi w PIT to narzędzie dostępne dla osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą polegające na obniżeniu dochodu do opodatkowania o nieotrzymane należności wynikające z wystawionych faktur w ciągu 90 dni.
Zgodnie z art. 26i ust. 1 i 2 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych podstawa opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dochód z działalności) u wierzyciela może być obniżona o zaliczoną do przychodów z działalności należność, która nie została uregulowana lub zbyta (obniżenia wierzyciel dokonuje w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze – rachunku – lub w umowie).
Wierzyciel dokonuje obniżenia dochodu z działalności (albo zwiększenia straty), jeżeli do dnia złożenia zeznania podatkowego wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta.
Natomiast dochód z działalności u dłużnika obowiązkowo podlega zwiększeniu o zaliczaną do kosztów uzyskania przychodów wartość zobowiązania do zapłaty świadczenia pieniężnego, które nie zostało uregulowane (zwiększenia dłużnik dokonuje w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze – rachunku – lub w umowie).
Dłużnik dokonuje zwiększenia dochodu z działalności (albo zmniejszenia straty), jeżeli od dnia złożenia zeznania podatkowego wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta.
Okres 90 dni należy liczyć, począwszy od pierwszego dnia następującego po określonym na fakturze (rachunku) lub w umowie upływie terminu do uregulowania zobowiązania.
Należy wspomnieć, że gdy wartość ulgi (zmniejszenia) jest wyższa od dochodu, wówczas wykorzystania ulgi – zmniejszenia dochodu o nieodliczoną wartość – podatnik dokonuje w kolejnych latach podatkowych, nie dłużej jednak niż przez okres 3 lat, licząc od końca roku podatkowego, za który powstało prawo do zmniejszenia.
Oczywiście zmniejszenia dochodu (skorzystania z ulgi) w kolejnych latach podatnik dokonuje, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta.
- u podatnika wierzyciela może być zwiększona o zaliczaną do przychodów należnych wartość wierzytelności, która nie została podatnikowi zapłacona lub nie została przez podatnika zbyta, ale zwiększenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie;
- u podatnika dłużnika podlega zmniejszeniu o zaliczaną do kosztów uzyskania przychodów wartość zobowiązania do zapłaty, które nie zostało uregulowane, przy czym zmniejszenia dokonuje się w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym upłynęło 90 dni od dnia upływu terminu zapłaty określonego na fakturze (rachunku) lub w umowie.
Ulga na złe długi w PIT może być zastosowania, jeżeli łącznie zostaną spełnione poniższe warunki:
- dłużnik na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego dzień złożenia zeznania podatkowego nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;
- od daty wystawienia faktury (rachunku) lub zawarcia umowy dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została wystawiona faktura (rachunek) lub została zawarta umowa, a w przypadku gdy rok kalendarzowy, w którym wystawiono fakturę (rachunek), jest inny niż rok kalendarzowy, w którym zawarto umowę – gdy nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku kalendarzowego późniejszej z tych czynności;
- transakcja handlowa zawarta jest w ramach działalności wierzyciela oraz działalności dłużnika, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Ulga na złe długi w PIT – umowa o spłacie zadłużenia przedłuża okres przedawnienia długu
Jednym z ciekawszych przypadków, które miały miejsce w praktyce, jest sytuacja podatnika – sprzedawcy prowadzącego działalność (forma opodatkowania – podatek liniowy), który zawarł z nabywcą (dłużnikiem) umowę ustną o dostawę określonych towarów, następnie dostawy te były potwierdzone wystawianymi fakturami zawsze terminem płatności 90 dni, licząc od dnia dokonania dostawy.
Dłużnik nie opłacał jednak faktur i to mimo wysyłanych do niego monitów.
Niemniej podatnik i dłużnik podpisali w grudniu 2022 roku umowę o spłacie wierzytelności, a spłata miała się rozpocząć od maja 2023 roku. Dłużnik w tym terminie opłacił jednak tylko jedną fakturę. Dalsza spłata nie nastąpiła, a fakt ten został potwierdzony również sądownie.
Do końca 2024 roku upłynęły 2 lata, licząc od daty zawarcia umowy, oraz rok, licząc od daty realizacji spłaty wierzytelności (początek realizacji spłaty to maj 2023 roku).
Podatnik oczekiwał wciąż na spłaty i nie dokonywał do sierpnia 2025 roku żadnych korekt zeznań rocznych za lata 2021 oraz 2022 z wykorzystaniem ulgi na złe długi w PIT.
W momencie zawarcia ww. transakcji, których dotyczy wierzytelność, wierzyciel i dłużnik byli przedsiębiorcami prowadzącymi działalność do chwili obecnej. Dłużnik nie był i nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, upadłościowego czy też w likwidacji.
Co więcej, wierzytelności nie zostały uregulowane ani sprzedane.
Wartość tych wierzytelności została zaliczona do przychodów w latach 2021 i 2022 i wykazana w zeznaniach rocznych PIT36L za te lata. Wartość ta nigdy nie została zaliczona do kosztów uzyskania przychodów.
Podatnik-wierzyciel nosi się z zamiarem skorygowania zeznań rocznych PIT-36L za lata 2021 i 2022, w których uwzględni ulgę na złe długi w PIT. Jednak ma wątpliwości, czy może na drodze korekty ww. zeznań z ulgi tej skorzystać.
W interpretacji indywidualnej z 29 lipca 2025 roku (sygn. 0115-KDIT3.4011.490.2025.2.PS) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazuje, że:
Odnosząc się więc do Pana stanowiska, w świetle którego chciałby Pan skorzystać z ulgi na złe długi za 2021 i 2022 r., wyjaśniam, że w Pana przypadku z ulgi na złe długi mógłby Pan – co do zasady – skorzystać najszybciej w zeznaniach podatkowych za lata podatkowe, w których upłynęło 180 dni od dnia wystawienia poszczególnych faktur, lub w zeznaniach za lata podatkowe, w których upłynęło 90 dni od terminu zapłaty określonego w umowie (zgodnie z harmonogramem spłat). Jak wynika jednak z art. 26i ust. 10 pkt 2 ustawy, w celu skorzystania z tej ulgi od daty wystawienia faktury (rachunku) lub zawarcia umowy dokumentującej wierzytelność nie mogą upłynąć 2 lata, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została wystawiona faktura (rachunek) lub została zawarta umowa. Z ww. regulacji wynika wprost (literalnie), że dwuletni okres liczyć należy więc wyłącznie od dnia wystawienia faktury lub zawarcia umowy, a nie realizacji samych spłat. Z Pana wniosku wynika natomiast, że faktury wystawiane były w 2021 i 2022 r., a umowa zawarta z dłużnikiem i wynikająca z braku regulowania przez niego należności wynikających z wystawianych przez Pana faktur zawarta została 14 grudnia 2022. Z Pana wniosku wynika więc, że od daty wystawienia faktur oraz zawarcia ww. umowy dokumentującej wierzytelność upłynęły 2 lata, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały wystawione faktury oraz została zawarta umowa. W Pana przypadku możliwość skorzystania z omawianej ulgi na złe długi upłynęła więc z końcem 2024 r. […]”.
Najistotniejsze z punktu widzenia podatnika-wierzyciela jest to, że okres 2 lat, a więc okres przedawnienia zobowiązania wynikającego z otrzymanych przez dłużnika faktur w prowadzonej działalności (warunek konieczny) należy liczyć od daty wystawienia faktur, ale jeżeli podatnik zawarł dodatkową umowę o przedłużeniu terminu spłaty, to wtedy od daty zawarcia tej umowy.
Nie ma natomiast znaczenia data rozpoczęcia spłaty wierzytelności przez dłużnika, co zasugerował podatnik-wierzyciel, i nie można liczyć okresu 2 lat od tej daty. Stąd podatnik nie może dokonać w 2025 roku korekty zeznań rocznych za lata 2021 i 2022 z użyciem ulgi na złe długi w PIT.
Ulga na złe długi w PIT a nieodpłatna cesja przyszłych wierzytelności
Kolejny ciekawy przypadek dotyczy podatnika zwolnionego z VAT, który prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą (stosuje podatkową księgę przychodów i rozchodów) polegającą na wynajmie pojazdów samochodowych osobom poszkodowanym w zdarzeniach drogowych.
Działalność podatnika odbywa się w taki sposób, że auto zastępcze dla poszkodowanego wynajmowane jest bez zapłaty i bez kaucji na mocy umowy zawartej przez podatnika i poszkodowanego. Umowa ta gwarantuje nieodpłatny wynajem pojazdu zastępczego dla poszkodowanego, nawet gdy sprawca lub jego ubezpieczyciel odmówią zwrotu tych kosztów.
Natomiast warunkiem niezbędnym dla realizacji tych zapisów umowy jest podpisanie przez podatnika i poszkodowanego umowy cesji wierzytelności, w której poszkodowany wskazuje zarówno sprawcę wypadku, jak i firmę ubezpieczeniową, od której przysługuje mu prawo zwrotu kosztów najmu samochodu zastępczego za powstałą szkodę.
Podatnik na mocy ww. umowy najmu i umowy cesji sam dochodzi zwrotu kosztów najmu bezpośrednio od sprawcy lub jego firmy ubezpieczeniowej.
Wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.
Podpisana przez poszkodowanego i podatnika umowa cesji wierzytelności powoduje, że stroną umowy najmu pojazdu zastępczego staje się Towarzystwo Ubezpieczeniowe, Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny lub Polskie Biuro Ubezpieczycieli Komunikacyjnych i to od tych podmiotów podatnik dochodzi praw do świadczeń pieniężnych wynikających z wykonanych usług najmu pojazdów zastępczych.
Podmioty te często jednak nie chcą pokrywać wartości usług najmu pojazdów zastępczych świadczonych przez podatnika. Termin 90 dni szybko mija i sprawy dochodzenia płatności podatnik kieruje na drogę postępowania sądowego.
Podatnik w powyższych okolicznościach powziął wątpliwości, czy może skorzystać z ulgi na złe długi i skorygować dochód z działalności w dniu, w którym minie 90 dni od terminu płatności za wykonanie wyżej wymienionych usług najmu pojazdów zastępczych.
W interpretacji indywidualnej z 7 sierpnia 2025 roku (sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.370.2025.5.MGR) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że podatnik może w tej sytuacji skorzystać z ulgi na złe długi:
Na podstawie umowy cesji towarzystwo ubezpieczeniowe dokonuje wypłaty odszkodowania bezpośrednio na Pana rzecz. Tym samym, stroną umowy najmu pojazdu zastępczego staje się Towarzystwo Ubezpieczeniowe, Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny lub Polskie Biuro Ubezpieczycieli Komunikacyjnych, tj. podmiot prowadzący działalność, i od niego dochodzone są prawa do świadczenia pieniężnego wynikającego z wykonanej usługi.
Podkreślił Pan, że zarówno wierzyciel, jak i dłużnik spełniają wszystkie warunki określone w art. 26i ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto wskazał Pan, że wierzytelności, o których mowa we wniosku, zostały zaliczone do przychodów należnych i został odprowadzony od nich podatek dochodowy od osób fizycznych. Nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotowe wierzytelności nie są wierzytelnościami przedawnionymi. Na dzień złożenia zeznania podatkowego wierzytelności nie zostały uregulowane ani zbyte.
Mając na uwadze opis stanu faktycznego oraz powyższe przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że skoro, jak Pan doprecyzował:
- wierzytelności, o których mowa we wniosku, zostały zaliczone do przychodów należnych, oraz
- w istocie zarówno wierzyciel, jak i dłużnik spełniają warunki, o których mowa w art. 26i ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
– to może Pan dokonać odliczenia, o którym mowa w art. 26i ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile wierzytelność ta do dnia złożenia zeznania podatkowego nie została uregulowana lub zbyta oraz nie została ona zaliczona do kosztów uzyskania przychodów na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym poprzez rezerwy lub odpisy. […]”.
Ulga na złe długi w PIT a zakończenie postępowania restrukturyzacyjnego
W kolejnym prezentowanym przypadku podatnik wystawił swojemu odbiorcy (firma) 3 faktury z terminem płatności upływającym w 2022 roku. Faktury te nie zostały uregulowane.
Z uwagi na brak wpłat od odbiorcy podatnik, składając zeznanie roczne za 2022 rok 28 kwietnia 2023 roku, skorzystał z ulgi na złe długi i obniżył podstawę opodatkowania podatkiem PIT o wartość nieotrzymanych wpłat z tytułu ww. faktur.
Podatnik sądzi, że miał do tego prawo, ponieważ wypełnił wszystkie warunki ulgi, m.in. dłużnik na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego dzień złożenia zeznania podatkowego, tj. 31 marca 2023 roku, nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, upadłościowego lub w trakcie likwidacji.
Podatnik w wyniku weryfikacji danych zawartych w KRZ – Krajowym Rejestrze Zadłużonych zauważył, że choć w 2022 roku wydano obwieszczenie o ustaleniu dnia układowego w postępowaniu restrukturyzacyjnym dłużnika, to w 2023 roku referendarz sądowy sądu rejonowego prawomocnym zarządzeniem zarządził zwrócić wniosek o zatwierdzenie układu, czym zakończył postępowanie restrukturyzacyjne.
Po bezskutecznym upływie tygodnia przewodniczący informuje dłużnika, że nadzorca układu nie uzupełnił braków formalnych sprawozdania albo go nie poprawił lub nie uzupełnił. Dłużnik może zawrzeć nową umowę z innym nadzorcą układu, który składa poprawione lub uzupełnione sprawozdanie w terminie dwóch tygodni od dnia poinformowania dłużnika pod rygorem zwrotu wniosku o zatwierdzenie układu.
Ponadto na mocy art. 130 Ustawy z dnia 17 listopada 1964 roku Kodeks postępowania cywilnego po bezskutecznym upływie terminu przewodniczący zwraca pismo stronie. Pismo zwrócone nie wywołuje żadnych skutków, jakie ustawa wiąże z wniesieniem pisma procesowego do sądu.
Co więcej, art. 226g Prawo restrukturyzacyjne wspomina, że gdy w terminie czterech miesięcy od dnia dokonania obwieszczenia dłużnik nie złoży do sądu wniosku o zatwierdzenie układu, skutki obwieszczenia wygasają z mocy prawa.
W tym wypadku dłużnik nie złożył ponownego wniosku o zatwierdzenie układu, a ten złożony miał braki formalne, wobec czego wniosek ten został zwrócony. Tak więc na ostatni dzień miesiąca (31 marca 2023 roku) poprzedzającego dzień złożenia zeznania podatkowego (28 kwietnia 2023 roku – dzień złożenia zeznania podatkowego) nie miało miejsca postępowanie restrukturyzacyjne.
Podatnik wskazuje także, że wierzytelności wynikające z nieopłaconych faktur zostały zaliczone do przychodów należnych i nie zostały uregulowane lub zbyte.
Podatnik uważa, że w tej sytuacji miał prawo do zastosowania ulgi na złe długi w PIT.
W interpretacji indywidualnej z 4 grudnia 2023 roku (sygn. 0114-KDIP3-2.4011.868.2023.1.MN) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazuje, że:
- dłużnik na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego dzień złożenia zeznania podatkowego nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji,
- nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym wystawiono fakturę,
- transakcja została zawarta w ramach działalności wierzyciela i dłużnika, z których dochody są opodatkowane podatkiem dochodowym na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.
Skoro zeznanie podatkowe złożył Pan 28 kwietnia 2023 r., to ostatnim dniem miesiąca poprzedzającego dzień złożenia przez Pana zeznania jest dzień 31 marca 2023 r.
Z informacji przedstawionych przez Pana wynika, że postępowanie restrukturyzacyjne przeciwko dłużnikowi zakończyło się wydaniem w dniu 30 marca 2023 r. prawomocnego zarządzenia o zatwierdzenie układu z wniosku dłużnika.
Zatem przyjmując za Panem, że wydanie w dniu 30 marca 2023 r. prawomocnego zarządzenia o zatwierdzenie układu z wniosku dłużnika zakończyło postępowanie restrukturyzacyjne, to Pana wierzyciel nie był objęty postępowaniem restrukturyzacyjnym w ostatnim dniu miesiąca poprzedzającym dzień złożenia zeznania, tj. w dniu 31 marca 2023 r.
Wobec powyższego miał Pan prawo skorzystać z ulgi na złe długi i pomniejszyć podstawę opodatkowania o nieuregulowane wierzytelności.
Pana stanowisko należało więc uznać za prawidłowe. […]”.
Ulga na złe długi w PIT wymaga spełnienia powyżej wskazanych warunków. Wobec różnych sytuacji dłużników aspekt wypełnienia warunków ulgi może wymagać szerokiej analizy. W razie znacznych wątpliwości podatnik może złożyć wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, aby uzyskać ochronę dla zastosowanego przez siebie rozwiązania, oczywiście w przypadku gdy Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uzna stanowisko podatnika za prawidłowe.
