Ulga na złe długi w VAT to mechanizm, który pozwala przedsiębiorcom odzyskać podatek od niezapłaconych faktur. Chociaż zasady jej stosowania są jasno określone, niektóre sytuacje, jak kontrola skarbowa czy ugoda z dłużnikiem, budzą wątpliwości. Wyjaśniamy, jak interpretują je organy podatkowe i kiedy można bezpiecznie skorzystać z tego rozwiązania.
Słowo o uldze na złe długi w VAT
Ulga na złe długi w VAT pozwala podatnikowi-wierzycielowi na korektę in minus podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium RP w odniesieniu do nieotrzymanej należności (wynikającej z wystawionej faktury), której nieściągalność została uprawdopodobniona.
Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty należności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.
Wierzyciel ma prawo zastosować ulgę na złe długi w VAT, jeżeli spełnione są następujące warunki:
- na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, wierzyciel jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny;
- od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 3 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona.
Jeżeli wierzyciel dokonał sprzedaży towarów lub usług na rzecz konsumenta bądź podatnika zwolnionego z VAT, wówczas korekta in minus (ulga na złe długi) może zostać dokonana, gdy:
- wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego lub
- wierzytelność została wpisana do rejestru długów prowadzonego na poziomie krajowym, lub
- wobec dłużnika ogłoszono upadłość konsumencką na podstawie odrębnych przepisów.
Korekty in minus w ramach ulgi na złe długi w VAT podatnik dokonuje w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność należności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w żadnej formie.
Jeżeli jednak zaraz po złożeniu deklaracji podatkowej przez wierzyciela, w której dokonano korekty w ramach ulgi na złe długi, należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel jest zobligowany do zwiększenia podstawy opodatkowania VAT oraz kwoty podatku VAT należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta.
W przypadku częściowego uregulowania należności podstawę opodatkowania VAT oraz kwotę podatku VAT należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części.
Wierzyciel wskazuje w składanej deklaracji podatkowej, że skorzystał z ulgi na złe długi. Natomiast dłużnik w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z otrzymanej faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze ma obowiązek dokonać korekty in minus odliczonej kwoty podatku VAT wynikającej z tej faktury.
Korekty tej w ramach ulgi na złe długi w VAT dokonuje w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 90 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.
Korekty tej w ramach ulgi na złe długi w VAT dłużnik nie ma obowiązku dokonać, jeżeli uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 90 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.
Po dokonaniu zapłaty dłużnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku VAT naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym uregulował daną należność o kwotę podatku VAT. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.
Ulga na złe długi w VAT a faktury objęte kontrolą skarbową
W jednym z ciekawszych przypadków na gruncie zastosowania ulgi na złe długi w VAT u podatnika w 2023 roku miała miejsce kontrola urzędu skarbowego. Wykazała, że niektóre wystawiane przez podatnika faktury posiadały nieprawidłową stawkę VAT – zamiast 23% VAT podatnik stosował stawkę 8% VAT.
Sporządził on korekty faktur z błędną stawką VAT i przesłał do kontrahenta, który nie uregulował tych faktur (różnicy wynikającej z błędnej stawki VAT). Niemniej podatnik ujął faktury korygujące w ewidencji i deklaracji JPK_V7X. Ponadto postanowił skorzystać z ulgi na złe długi w VAT w stosunku do tych faktur.
Zarówno podatnik-wierzyciel, jak i kontrahent-dłużnik jest czynnym podatnikiem VAT. Faktury pierwotne objęte kontrolą były wystawione na dłużnika w okresie od 2022 do 2023 roku. Co ważne, zostały one uregulowane, ale faktury korygujące zwiększające podatek VAT z 8% do 23% wystawione w 2023 roku (objęte kontrolą) – już nie (podatnik posiada potwierdzenia odebrania faktur korygujących przez dłużnika).
Termin płatności faktur korygujących to 14 dni od daty wystawienia korekty.
Czy podatnik-wierzyciel w tej sytuacji postąpił prawidłowo, korzystając z ulgi na złe długi w stosunku do wystawionych faktur korygujących zwiększających podatek VAT z 8% do 23% i objętych kontrolą?
W interpretacji indywidualnej z 29 lipca 2025 roku (sygn. 0115-KDIT3.4011.490.2025.2.PS) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazuje:
- faktury pierwotne (objęte kontrolą) były wystawione, na tego kontrahenta w okresie od […] 2022 do […] 2023 roku,
- faktury korygujące (objęte kontrolą) zostały wystawione w […] 2023 roku,
- termin płatności dla ww. faktur korygujących został ustalony na 14 dni od daty wystawienia tych faktur, zatem uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności nastąpiło (od […] 2024 roku + 90 dni) […] 2024 roku,
- faktury korygujące zostały wysłane do kontrahenta i zostały odebrane,
- kontrahent na dzień udzielenia odpowiedzi na przedmiotowe wezwanie nie uregulował należności wynikających z korekt faktur,
- od dnia wystawienia faktur korygujących nie upłynęły 3 lata, licząc od końca roku, w którym faktury korygujące zostały wystawione,
- jest Pan czynnym podatnikiem podatku VAT,
- Kontrahent jest czynnym podatnikiem VAT.
Wobec powyższego, mając na uwadze cytowane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy uznać, że zostały spełnione wszystkie przesłanki łącznie wynikające z art. 89a ust. 2 pkt 5 ustawy kwalifikujące do dokonania korekty podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego w trybie przewidzianym w art. 89a ust. 1 ustawy, bowiem jak Pan wyjaśnił, kontrahent nie uregulował należności z korekt.
Tym samym przysługuje Panu prawo do skorzystania z korekty, o której mowa w art. 89a ust. 1 ustawy w związku z art. 89a ust. 2 ustawy, w odniesieniu do tych faktur korygujących (objętych kontrolą), które nie zostały uregulowane przez kontrahenta – w okresie trzech lat, licząc od końca roku, w którym faktury pierwotne i faktury korygujące zostały wystawione. […]”.
Ulga na złe długi w VAT a ugoda mediacyjna
Podatnik to osoba prawna prowadząca działalność na terytorium RP o nieograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce, a także czynny podatnik VAT.
W 2022 roku zawarł z kontrahentem umowę o zlecanie podatnikowi określonych usług do wykonania. Po ich wykonaniu wystawił kontrahentowi 3 faktury sprzedaży, jednakże w ogóle nie zostały one uregulowane.
Z powodu braku zapłaty należności wynikających z tych 3 faktur podatnik skorzystał z ulgi na złe długi, ale w stosunku do faktury nr 1. Korekta została dokonana zgodnie z ustawowymi regułami.
Co do dalszych zapłat pomiędzy podatnikiem a dłużnikiem wystąpił spór. Próby polubownego rozwiązania nie doprowadziły do rozwiązania problemu. Niemniej strony zdecydowały się na zawarcie ugody mediacyjnej. Było to efektem świadomych ustępstw obu stron, uwzględniających również biznesowy charakter łączącej je relacji.
W ramach zawartej ugody strony uzgodniły, że w związku z zaistniałym sporem kontrahent uiści na rzecz podatnika kwotę brutto obejmującą wierzytelności wynikające z faktur FV 2 oraz FV 3.
Jednocześnie podatnik w ramach ugody zrzekł się wobec kontrahenta wszelkich pozostałych roszczeń wynikających z umowy, innych niż objęte ugodą, i zobowiązał się do ich niedochodzenia w przyszłości. Zrzeczenie to zostało przez kontrahenta przyjęte. Zatem w odniesieniu do wierzytelności wynikającej z FV 1 doszło do zwolnienia z długu.
Należy podkreślić, że w sytuacji umorzenia długu nie dochodzi do zaspokojenia roszczeń wierzyciela z tytułu istniejącego stosunku cywilnoprawnego łączącego strony transakcji poprzez uiszczenie należności w jakiejkolwiek części.
Zwolnienie z długi to rezygnacja wierzyciela ze ściągania należności wobec dłużnika, dokonana za zgodą zarówno jednej, jak i drugiej strony. Powyższe oznacza, że w sytuacji, gdy podatnik zrezygnował z dochodzenia wierzytelności, to zwolnił kontrahenta z obowiązku regulowania FV 1.
W interpretacji indywidualnej z 28 lipca 2025 roku (sygn. 0112-KDIL1-1.4012.389.2025.1.AR) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał:
Powyższa analiza jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie dłużnika z długu przez wierzyciela (B) w związku z zawartą Umową Mediacyjną pomiędzy nimi, w ramach której Spółka zwolniła Kontrahenta z długu w zakresie FV 1 – nie może być w żaden sposób utożsamiane z uregulowaniem należności (uiszczeniem należności przez Kontrahenta-dłużnika) lub zbyciem w jakiejkolwiek innej formie. W takim przypadku nie wystąpi, zatem u wierzyciela (Spółki) obowiązek korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego w trybie art. 89a ust. 4 ustawy.
Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w przypadku, gdy B na mocy art. 89a ust. 1 ustawy skorzystał z prawa do korekty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w odniesieniu do należności nieściągalnych, późniejsze zawarcie umowy o zwolnienie z długu, na mocy których B umorzył wierzytelność Kontrahenta wynikającą z FV 1 przy spełnieniu przez Kontrahenta określonych warunków (uregulowanie FV 2 i FV 3) nie spowoduje, że B utraci to prawo. Rezygnacja przez Spółkę z części powstałego roszczenia (FV 1) nie jest, bowiem równoznaczna z ich uregulowaniem.
Tym samym, w sytuacji zawarcia z Kontrahentem umowy o zwolnienie z długu wynikającego z FV 1, B nie jest zobowiązany do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego, na podstawie art. 89a ust. 4 ustawy.
W sytuacji, gdy Spółka skorzystała z ulgi na złe długi w odniesieniu do FV 1, dokonując korekty podatku należnego na podstawie art. 89a ust. 1 ustawy, a następnie – w kolejnym roku podatkowym – zawarła z Kontrahentem Ugodę Mediacyjną, na mocy której Kontrahent został zwolniony z obowiązku zapłaty wierzytelności objętej tą korektą, na Spółce nie spoczywa obowiązek ponownego zwiększenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego, zgodnie z art. 89a ust. 4 ustawy, w zakresie umorzonej części tej wierzytelności. […]”.
Zgodnie z art. 508 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku – Kodeks cywilny poz. 1071 (kc) zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. W myśl powyższego przepisu zwolnienie z długu może dotyczyć całości lub części wierzytelności.
Natomiast według art. 917 kc przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący bądź mogący powstać.
W tym miejscu należy przytoczyć także stanowisko zajęte przez Naczelny Sąd Administracyjny. NSA w wyroku z 25 kwietnia 2017 roku (sygn. akt I FSK 108/17) stwierdził, że:
W przypadku zwolnienia dłużnika od obowiązku spełnienia świadczenia (uwolnienia z długu) nie dochodzi do zaspokojenia roszczeń wierzyciela z tytułu istniejącego stosunku cywilnoprawnego łączącego strony transakcji poprzez uiszczenie należności w jakiejkolwiek części. W tej sytuacji dochodzi do rezygnacji ze ściągania należności z woli wierzyciela i za zgodą dłużnika.
Jak widać, skorzystanie z ulgi na złe długi w VAT wymaga szczegółowej analizy nie tylko warunków samej ulgi, lecz także sytuacji wierzyciela i dłużnika oraz okoliczności towarzyszących danej sprawie. Może się bowiem okazać, że wierzyciel nie będzie zobowiązany do ponownego zwiększenia podstawy opodatkowania VAT i podatku VAT należnego tak, jak ma to miejsce w przypadku zwolnienia z długu dłużnika. Może również się okazać, że wierzyciel nie ma wyjścia i musi skorzystać z ulgi na złe długi wobec kontroli podatkowej i dokonanych z tego tytułu korekt oraz braku reakcji dłużnika na tę okoliczność.
