Obowiązująca na gruncie podatku VAT ulga na złe długi daje sprzedawcy prawo do skorygowania podstawy opodatkowania i zmniejszenia kwoty podatku należnego w sytuacji, gdy w określonym terminie nie otrzymał on zapłaty od nabywcy. W poniższym artykule zastanowimy się, jak na prawo do zastosowania ulgi na złe długi wpływa okoliczność postawienia spółki w stan likwidacji.
Ulga na złe długi - warunki stosowania
Jak wynika z art. 89a ustawy VAT, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.
Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w żadnej formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.
Ulgę na złe długi stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:
- na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, wierzyciel jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny;
- od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 3 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona.
Warto wskazać, że w stanie prawnym obowiązującym do 30 września 2021 roku występował jeszcze warunek, zgodnie z którym dłużnik nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji.
Nieco inne warunki korekty obowiązują w przypadku, gdy nabywcą jest podmiot niebędący podatnikiem podatku VAT. W takim przypadku – zgodnie z art. 89a ust. 2a ustawy VAT – korekta może zostać dokonana, jeżeli:
- wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego lub
- wierzytelność została wpisana do rejestru długów prowadzonego na poziomie krajowym, lub
- wobec dłużnika ogłoszono upadłość konsumencką na podstawie odrębnych przepisów.
Korekta, o której mowa, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w żadnej formie. Wierzyciel informuje o korekcie właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego w deklaracji podatkowej, w której dokonuje tej korekty.
Postawienie spółki w stan likwidacji a status podatnika VAT
W kontekście przedstawionych regulacji należy zatem zastanowić się, jak postawienie spółki w stan likwidacji wpływa na jej status jako podatnika podatku VAT, co w dalszej kolejności będzie miało swoje przełożenie na kwestię możliwości zastosowania ulgi na złe długi.
Po pierwsze wskażmy, że status podatnika ma podmiot prowadzący działalność gospodarczą, czyli zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy VAT wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy VAT podatnicy mają obowiązek dokonania zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R przed dniem wykonania pierwszej czynności opodatkowanej. Naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako podatnika VAT czynnego.
W myśl zaś art. 96 ust. 6 ustawy VAT, jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT.
Powyższego zgłoszenia zaprzestania wykonywania czynności opodatkowanych dokonuje się poprzez formularz VAT-Z. Zgodnie z art. 96 ust. 12 ustawy VAT zgłoszenia należy dokonać w terminie 7 dni. Zgłoszenie zaprzestania wykonywania czynności opodatkowanych jest podstawą do wykreślenia podatnika z rejestru czynnych podatników podatku od towarów i usług.
Obowiązek złożenia tego typu oświadczenia (zawiadomienia), w sytuacji zaprzestania wykonywania czynności opodatkowanych, wynika wprost z przepisów prawa i z chwilą, w której zostanie ono złożone przez podatnika lub uprawnionego do tego reprezentanta podatnika (w przypadku podmiotów korporacyjnych), wywołuje skutki prawne. Tego rodzaju oświadczenie korzysta również z domniemania prawdziwości, które ma charakter domniemania faktycznego. Organ otrzymujący tego rodzaju zawiadomienie nie ma obowiązku jego weryfikacji i jest związany jego treścią (wyrok WSA w Rzeszowie z 28 kwietnia 2020 roku, I SA/Rz 111/20).
Przesłanką złożenia wniosku VAT-Z jest zaniechanie, czyli odstąpienie, zrezygnowanie z wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Fakt, czy miało miejsce, co do zasady będzie podlegał ocenie samego podatnika. To do niego należy ocena, czy przerwa w wykonywaniu czynności opodatkowanych (a raczej w prowadzeniu działalności gospodarczej) ma charakter trwały i w istocie stanowi zaprzestanie.
Warto zatem podkreślić, że okoliczność postawienia spółki w stan likwidacji nie jest równoznaczne z zaprzestaniem wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto przepisy ustawy VAT nie nakładają na podatnika obowiązku zgłaszania VAT-Z w sytuacji postawienia w stan likwidacji.
Postawienie spółki w stan likwidacji a prawo do zastosowania ulgi na złe długi
Biorąc zatem pod uwagę przedstawione przepisy, należy wskazać, że postawienie spółki w stan likwidacji nie stanowi przeszkody do zastosowania po stronie wierzyciela ulgi na złe długi. Z perspektywy wierzyciela istotne jest, aby miał status czynnego podatnika podatku VAT na dzień złożenia deklaracji, w której chce zastosować ulgę na złe długi.
Przykład 1.
Spółka z o.o. sprzedała towar na rzecz swojego kontrahenta 1 maja. Termin płatności wyznaczono na 1 czerwca. W sierpniu spółka została postawiona w stan likwidacji zgodnie z przepisami Prawa upadłościowego. Czy spółka z o.o. może skorzystać z ulgi na złe długi?
Mimo że spółka została w sierpniu postawiona w stan likwidacji, to w deklaracji za wrzesień (okres rozliczeniowy, w którym wierzytelność uważa się za uprawdopodobnioną) podatnik może skorzystać z ulgi na złe długi i zmniejszyć podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego z tytułu dostawy towaru. Ponadto sama okoliczność postawienia spółki z o.o. w stan likwidacji nie jest ani podstawą do złożenia zgłoszenia VAT-Z, ani też nie jest podstawą do wykreślenia spółki z rejestru czynnych podatników podatku VAT.
Podsumowując powyższe, sytuacja, w której wierzyciel zostaje postawiony w stan likwidacji, nie wpływa negatywnie na możliwość zastosowania ulgi na złe długi w ramach podatku VAT. Taki podmiot nadal zachowuje status podatnika podatku od towarów i usług, a zatem jest uprawniony do skorzystania z preferencji określonej w art. 89a ustawy VAT.
