Ulga na złe długi w przypadku sprzedaży konsumenckiej ma różne opcje zapłaty. W ostatnim czasie sporą popularność uzyskuje aplikacja Klarna, która pozwala na odroczenie płatności. W związku z tym warto rozważyć, jaki wpływ na ewentualne stosowanie ulgi na złe długi ma fakt zastosowania odroczenia płatności.
Zasady stosowania ulgi na złe długi
Tytułem wstępu należy przeanalizować właściwe przepisy dotyczące ulgi na złe długi. Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy o VAT podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.
W myśl art. 89a ust. 1a ustawy nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną wtedy, gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w żadnej formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.
#zobaczteż#
W przypadku gdy sprzedaż jest dokonywana na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, należy zwrócić uwagę na dodatkowe warunki określone w art. 89a ust. 2a ustawy o VAT. Przepis ten podaje, że w przypadku dostawy towaru lub świadczenia usług dokonanych na rzecz podmiotu innego niż podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, korekta, o której mowa w ust. 1, może zostać dokonana, jeżeli:
- wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, lub
- wierzytelność została wpisana do rejestru długów prowadzonego na poziomie krajowym, lub
- wobec dłużnika ogłoszono upadłość konsumencką na podstawie odrębnych przepisów.
Zgodnie z art. 89a ust. 3 ustawy o VAT korekta, o której mowa w ust. 1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną pod warunkiem, że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w żadnej formie.
Zawarte w ustawie o VAT regulacje prawne pozwalają na zminimalizowanie negatywnych skutków, jakie powstają dla sprzedawcy w sytuacji, gdy nierzetelny nabywca nie zapłaci za towar lub wykonaną usługę.
Aplikacja Klarna a ulga na złe długi
Przedsiębiorcy mają możliwość wyboru – jako formy zapłaty – mechanizmu oferowanego przez portal Klarna. Ta opcja zapłaty daje klientom możliwość zapłaty za zakupy online z 30-dniowym odroczeniem, bez odsetek i opłat. Klarna bazuje na zasadzie, że zamówienie zostaje aktywowane (wysłane) przez sprzedawcę, a dla klienta rozpoczyna się odliczanie do terminu płatności. Klarna płaci sprzedawcy z góry i w całości i zajmuje się ewentualnym odzyskaniem należności od kupującego.
W tym miejscu należy postawić pytanie, czy w takim mechanizmie odroczenia płatności sprzedawca powinien zastosować ulgę na złe długi, jeżeli konsument nie ureguluje zapłaty za towar.
W pierwszej kolejności wskażmy, że zgodnie z art. 89a ustawy o VAT ulgę na złe długi można zastosować, jeżeli wierzytelność nie zostanie uregulowana. Z uwagi na fakt, że przepisy ustawy o VAT nie wyjaśniają tego pojęcia, trzeba odnieść się do znaczenia językowego.
Termin „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca w powołanych powyżej przepisach, jest pojęciem szerokim, obejmującym wszelkie typy rozliczeń, takich jak: gotówka, czek gotówkowy, dowód wpłaty na rachunek bankowy, polecenie przelewu, polecenie zapłaty, czek rozrachunkowy, akredytywa, weksel własny, weksel trasowany, okresowe rozliczenia saldami, rozliczenia planowe, karta płatnicza, potrącenie (kompensata).
Przez termin „uregulowanie”, o którym mowa w powołanych wyżej przepisach, należy więc rozumieć każdą dopuszczalną prawnie formę efektywnego spełnienia świadczenia skutkującego wygaśnięciem zobowiązania. W konsekwencji trzeba uznać, że „uregulować” oznacza spełnić świadczenie skutkujące wywiązaniem się ze zobowiązania finansowego, a w konsekwencji oznacza wygaśnięcie zobowiązania.
Również Dyrektor KIS w interpretacji z 17 listopada 2017 roku (nr 0114-KDIP1-1.4012.614.2017.1.DG) wskazał, że wykładnia systemowa wewnętrzna wskazuje, że pojęcie „uregulowanie”, którym posługuje się ustawodawca, powinno być interpretowane szeroko. W konsekwencji powinno obejmować każdą prawnie dopuszczalną formę wykonania zobowiązania przez podatnika.
Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że w mechanizmie oferowanym przez system Klarna zapłaty na rzecz sprzedawcy dokonuje podmiot trzeci (Klarna). Trzeba zatem rozważyć, czy taka zapłata jest skuteczna i spełnia kryteria pojęcia „uregulowanie wierzytelności”.
W tym zakresie konieczne będzie sięgnięcie do przepisów Kodeksu cywilnego. Otóż zgodnie z art. 356 kc wierzyciel może żądać osobistego świadczenia dłużnika tylko wtedy, gdy wynika to z treści czynności prawnej, z ustawy albo z właściwości świadczenia. Jeżeli wierzytelność pieniężna jest wymagalna, wierzyciel nie może odmówić przyjęcia świadczenia od osoby trzeciej, chociażby działała bez wiedzy dłużnika.
Jak wskazał SA w Warszawie w wyroku z 6 czerwca 2019 roku (V ACa 365/18), koniecznym warunkiem poprawnego odwołania się do art. 356 § 2 kc jest dokonanie zapłaty przez osobę trzecią za dłużnika, nawet bez jego wiedzy. Z przepisu tego wynika obowiązek przyjęcia przez wierzyciela świadczenia spełnionego przez osobę trzecią za dłużnika. Założeniem odwołania się do zawartej w nim normy jest jednak konieczność wykazania, że spełniający świadczenie spłaca dług cudzy, nie zaś własne zobowiązanie wobec wierzyciela.
Zatem oznacza to, że sprzedawca nie może odmówić zapłaty od osoby trzeciej. Taka zapłata oznacza, że wierzytelność została uznana za uregulowaną. Spełnienie świadczenia pieniężnego przez osobę trzecią nie musi prowadzić do przejęcia długu, a niewątpliwie prowadzi do wykonania zobowiązania (postanowienie Sądu Najwyższego z 22 grudnia 2020 roku, I CSK 147/20)
Przykład 1.
Spółka oferuje sprzedaż internetową towarów na rzecz polskich konsumentów. Jako jedną z form płatności oferuje zapłatę poprzez Klarnę. Oznacza to, że spółka otrzymuje należność za towar automatycznie (zapłaty dokonuje Klarna), natomiast egzekwowaniem należności od konsumenta zajmuje się portal Klarna. Czy w przypadku gdy konsument nie zapłaci za towar, spółka powinna zastosować ulgę na złe długi?
W opisanym przypadku nie ma podstaw, aby spółka stosowała ulgę na złe długi. Wierzytelność spełnia bowiem kryterium jej uregulowania, a fakt, że zapłaty dokonuje Klarna, a nie bezpośrednio konsument nie ma tu znaczenia. W konsekwencji, nawet jeżeli ostatecznie konsument nie dokona zapłaty, to spółka nie powinna stosować regulacji wynikających z art. 89a ustawy o VAT.
Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że stosowanie różnych form zapłaty może mieć swoje implikacje w sferze prawa podatkowego. Biorąc jednak pod uwagę przepisy stanowiące o uldze na złe długi, trzeba przede wszystkim analizować kwestię uregulowania należności. Dopiero w sytuacji, gdy faktycznie nie dojdzie do zapłaty, sprzedawca może uruchomić przepisy stanowiące o uldze na złe długi.
