Interpretacja indywidualna z dnia 17.01.2011, sygn. ITPP3/443-169a/10/JK, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2010 r. (data wpływu 19 października 2010 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie otrzymywania faktur poprzez ich wydruk z plików PDF przesłanych pocztą elektroniczną - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 19 października 2010 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie otrzymywania faktur poprzez ich wydruk z plików PDF przesłanych pocztą elektroniczną.
W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.
W ramach prowadzonej działalności ubezpieczeniowej, Spółka wykonuje czynności ubezpieczeniowe związane z oferowaniem i udzielaniem ochrony na wypadek ryzyka wystąpienia skutków zdarzeń losowych. Spółka zawiera lub zleca zawieranie umów ubezpieczenia uprawnionym pośrednikom ubezpieczeniowym, spełniającym warunki uznania ich za agentów lub brokerów. W celu uzyskania przychodów z tytułu umów ubezpieczenia Spółka korzysta z usług pośredników ubezpieczeniowych - brokerów oraz agentów ubezpieczeniowych. Pośrednicy, zarówno agenci jak i brokerzy, w zamian za ustaloną prowizję zwolnioną przedmiotowo z podatku VAT, wykonują szereg czynności faktycznych i prawnych mających na celu doprowadzenie do zawarcia przez Spółkę umów ubezpieczenia. Spółka kładzie nacisk na terminową wypłatę prowizji oraz właściwe udokumentowanie kosztów uzyskania przychodów.
Wnioskodawca zamierza wprowadzić rozwiązanie polegające na tym, że pośrednik ubezpieczeniowy będzie wystawiał na podstawie danych uzyskanych od Spółki (zestawienie prowizyjne), fakturę VAT i równocześnie kierował ją w postaci pliku PDF do maila (poczty elektronicznej) i przesyłał odbiorcy. Spółka jako odbiorca faktury mogłaby ją, zatem otrzymać natychmiast po wystawieniu w postaci pliku PDF. Faktura przesłana jako plik PDF byłaby następnie drukowana przez Spółkę i przechowywana w formie papierowej przez okres wymagany przepisami prawa. Spółka występowałaby w roli odbiorcy takich faktur.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy dla celów podatku VAT za prawidłowe można uznać otrzymanie faktur poprzez ich wydruk z plików PDF przesłanych pocztą elektroniczną...
Stanowisko Wnioskodawcy.
W ocenie Zainteresowanego, w opisanym przypadku otrzymanie faktur przez Spółkę będzie skuteczne dla celów podatku VAT, tj. Spółka będzie uprawniona do uznania je za prawidłowo wystawione, zgodnie z przepisami art. 106 ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzenia wykonawczego do tej ustawy.
Spółka wskazuje, iż przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia otrzymać, co oznacza, że dla ustalenia zakresu znaczeniowego tego terminu należy uwzględnić jego rozumienie w języku powszechnym. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1999: otrzymać" (słownik podaje znaczenie dla czasownika niedokonanego otrzymywać") oznacza stać się odbiorcą czegoś, dostać coś w darze lub w zamian za coś. W takim znaczeniu Spółka otrzyma fakturę zarówno w przypadku przesłanego jej e-mailem w pliku PDF, a także odbierając fakturę ze znajdującej się w jej siedzibie drukarki, na której będzie ona wydrukowana z inicjatywy wystawcy faktury. A zatem otrzymanie faktury może dojść do skutku wszelkimi sposobami, w tym poprzez przesłanie pliku PDF pocztą elektroniczną. Na taki sposób rozumienia wskazuje także fakt, iż ustawodawca nie odwołuje się w żaden sposób do czynności, które powinien wykonać wystawca faktury czy też jakikolwiek inny podmiot, aby fakturę otrzymał odbiorca. Innymi słowy, nie mówi o sposobie dostarczenia faktury jej odbiorcy. W szczególności, przepisy ustawy o VAT nie wymagają, aby faktura została doręczona" w znaczeniu Ordynacji podatkowej. Ustawa o VAT nie posługuje się, bowiem terminem doręczenie faktury, lecz terminem otrzymanie faktury. Powyższe oznacza, że sposób/środek za pomocą, którego faktura jest dostarczana odbiorcy jest obojętny z punktu widzenia przepisów ustawy o VAT. Może to być, zatem osobiste wręczenie, przesłanie pocztą lub za pośrednictwem firmy kurierskiej czy też przesłanie e-mailem. Wystawca faktury jeden egzemplarz oznacza jako oryginał a drugi jako kopia, przy czym oryginał dostarcza odbiorcy faktury. W rozpatrywanym przypadku dostarczenie odbywałoby się za pomocą poczty elektronicznej.
Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione rozwiązanie nie jest sprzeczne z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119), zwanego dalej rozporządzeniem o fakturach elektronicznych, gdyż faktury te będą dokumentami papierowymi a nie elektronicznymi. W takiej też postaci po wydrukowaniu będą przechowywane przez Spółkę i udostępniane organom podatkowym na ich żądanie. Podobnie wystawca faktur będzie je przechowywał i udostępniał organom w formie papierowej. Powyższe rozporządzenie znajduje natomiast zastosowanie wówczas, jeśli całość procesu fakturowania odbywa się elektronicznie, tj. faktura nie posiada formy papierowej, jest wystawiana, przesyłana, przechowywana i udostępniana elektronicznie i tylko w przypadku żądania organów podatkowych dokonywany jest wydruk treści e-faktury. Wydruk ten nie ma jednak waloru faktury, gdyż ta występuje wyłącznie w formie elektronicznej. W rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym wyłącznie dostarczenie faktur odbywałoby się w sposób elektroniczny.
W ocenie Spółki, nie nastąpiłoby jakiekolwiek obejście przepisów prawa, gdyż nie istnieją przepisy regulujące sposób dostarczenia odbiorcy faktur występujących w obrocie w formie papierowej. W związku z powyższym, za skuteczne dla potrzeb podatku VAT należy przyjąć otrzymanie przez Spółkę faktur VAT poprzez ich wydruk z pliku PDF przesłanego jej pocztą elektroniczną.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.
Wnioskodawca wskazuje, iż przedmiotem wniosku jest rozstrzygnięcie kwestii prawidłowości fakturowania za pomocą faktur w postaci papierowej, gdyż Spółka zamierza otrzymywać faktury w postaci pliku PDF za pośrednictwem poczty elektronicznej, które następnie będą drukowane i w tej postaci przechowywane. Jednakże z uwagi na zmianę stanu prawnego, która nastąpiła z dniem 1 stycznia 2011 r. stwierdzić należy, iż w związku z faktem, że Spółka zamierza przesyłać dokumenty drogą elektroniczną, to wbrew jej twierdzeniu w niniejszej sprawie będą miały zastosowanie przepisy dotyczące przesyłania faktur w formie elektronicznej.
Na wstępie wskazać należy, iż do dnia 31 grudnia 2010 r. szczegółowe zasady przesyłania faktur VAT w formie elektronicznej regulowały przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119). W myśl przepisów § 3 ust. 1-3 wymienionego rozporządzenia, faktury mogły być przesyłane w formie elektronicznej, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tej formy przez odbiorcę faktury. Ponadto, stosownie do treści § 4 ww. rozporządzenia, faktury mogły być przesyłane w formie elektronicznej, pod warunkiem że autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści były zagwarantowane bezpiecznym podpisem elektronicznym w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. Nr 130, poz. 1450 ze zm.), weryfikowanym za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub poprzez wymianę danych elektronicznych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa, dotycząca tej wymiany, przewidywała stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność danych.
Zatem, w świetle obowiązujących do końca 2010 r. przepisów, dopuszczalne było doręczenie faktury kontrahentowi z wykorzystaniem drogi elektronicznej, jednak z zachowaniem wymogów określonych w wymienionym wyżej rozporządzeniu, w szczególności, dotyczących stosowania podpisu elektronicznego lub systemu wymiany danych elektronicznych (EDI). Tylko wówczas bowiem wprowadzano faktury do obrotu prawnego, co mało istotne konsekwencje prawne, w szczególności w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego u odbiorcy takiej faktury. Biorąc zatem pod uwagę powołane wyżej przepisy, należy stwierdzić, iż w stanie prawnym do dnia 31 grudnia 2010 r. zaproponowany sposób fakturowania, bez stosowania bezpiecznego podpisu elektronicznego lub systemu wymiany danych elektronicznych (EDI), nie wypełniłby warunków określonych w przepisach prawa podatkowego.
W dniu 1 stycznia 2011 r. w życie weszły przepisy prawa podatkowego, które zmieniły dotychczasowy system fakturowania obrotu dla celów podatku VAT, między innymi, w zakresie przesyłania faktur. Zmiany w uregulowaniach prawa krajowego wynikały z konieczności implementacji przepisów unijnych wprowadzonych dyrektywą Rady 2010/45/UE zmieniającą dyrektywę 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do przepisów dotyczących fakturowania, która mała na celu, między innymi, liberalizację dotychczasowych standardów przesyłania faktur elektronicznych tak, aby faktury papierowe i faktury elektroniczne były traktowane w ten sam sposób.
Należy zauważyć, iż w myśl § 19 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.) faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Powyższego przepisu nie stosuje się do faktur i faktur korygujących przesyłanych w formie elektronicznej. W przypadku tych faktur sprzedawca przesyła je, w tym udostępnia, nabywcy, zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji (§ 19 ust. 3 wymienionego rozporządzenia).
Zatem, w związku z powyższym, w sytuacji przekazywania faktur drogą elektroniczną obecnie stosuje się przepisy rozporządzenia Ministra Finansów dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 249, poz. 1661), zwanego dalej rozporządzeniem, które weszły w życie 1 stycznia 2011 r. i mają zastosowanie do sytuacji przedstawionej w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
W myśl przepisów § 3 ust. 1 - 3 rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury. Akceptacja albo jej cofnięcie może być wyrażona w formie pisemnej lub w formie elektronicznej. W przypadku cofnięcia akceptacji przez odbiorcę faktury wystawca faktury traci prawo do przesyłania temu odbiorcy faktur w formie elektronicznej od dnia następującego po dniu, w którym otrzymał powiadomienie od odbiorcy o cofnięciu akceptacji, chyba że strony uzgodnią inny termin utraty przez wystawcę prawa do przesyłania faktur w formie elektronicznej, nie dłuższy jednak niż 30 dni. Natomiast, zgodnie z treścią § 4 rozporządzenia faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury.
Zgodnie z przepisem § 2 ust. 2 rozporządzenia, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:
- bezpiecznego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. Nr 130, poz. 1450 ze zm.), weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub
- elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa, dotycząca tej wymiany, przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.
Wskazane przepisy rozporządzenia określają zatem sposób i warunki przesyłania faktur w formie elektronicznej. Obecnie podatnik, nie ma obowiązku stosowania określonych wcześniej technologii przesyłu faktur w postaci elektronicznej (bezpieczny podpis elektroniczny i system elektronicznej wymiany danych (EDI). Przepisy rozporządzenia wprowadzają dowolność formatu elektronicznego, w jakim może być przesłana faktura elektroniczna z możliwością przesyłania w tej formie również faktur wystawianych w postaci papierowej i przesłanych e-mailem. Wskazać także należy, że co do zasady, faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury. Autentyczności pochodzenia, to pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury, natomiast integralności treści, oznacza, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura. Jednocześnie wskazano, że przedmiotowe cechy faktur będą w odniesieniu do faktur przesyłanych w formie elektronicznej zachowane w przypadku wykorzystania bezpiecznego podpisu elektronicznego, weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu lub elektronicznej wymiany danych (EDI). Wskazane metody zapewnienia przedmiotowych cech faktur są tylko przykładowym wyliczeniem co oznacza, że podatnik może zastosować inne, dowolne środki zapewnienia autentyczności i integralności faktury.
Podkreślić należy, iż stosowanie przesyłu elektronicznego faktur wymaga uprzedniej akceptacji przez odbiorcę dla takiego sposobu przekazywania tego dokumentu. Z kolei, w przypadku cofnięcia akceptacji wystawca faktury traci prawo do przesyłania temu odbiory faktur od dnia następującego po dniu, w którym otrzyma powiadomienie od odbiorcy o wycofaniu akceptacji. Ze względu na fakt. że proces przygotowywania danych, ich sprawdzania i w końcu wystawiania faktur może w niektórych firmach, np. ze względu na istotny stopień zautomatyzowania tych czynności, utrudniać lub uniemożliwiać szybkie uwzględnienie cofnięcia akceptacji dla fakturowania elektronicznego strony mogą postanowić o innym terminie utraty prawa do przesyłania faktur elektronicznych w przypadku cofnięcia akceptacji, o ile nie będzie on dłuższy niż 30 dni.
W związku z powyższym strony transakcji muszą zatem uzgodnić sposób przesyłania faktur w formie elektronicznej ze względu na konieczność spełnienia wymogów technicznych (np. odpowiednie oprogramowanie czy sposób prowadzenia księgowości elektronicznej) oraz organizacyjnych, zarówno po stronie dostawcy, jak i odbiorcy, tak aby zapewnić także prawidłowy sposób przechowywania faktur.
Reasumując, stwierdzić należy, że w obecnym stanie prawnym, Spółka będzie mogła otrzymywać od swoich kontrahentów faktury przesłane pocztą elektroniczną bez stosowania bezpiecznego podpisu elektronicznego lub systemu wymiany danych elektronicznych (EDI) pod warunkiem zagwarantowania przez podatników autentyczności pochodzenia i integralności treści faktur oraz uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury. Jednakże, wskazać należy, że z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca stwierdza w uzasadnieniu własnego stanowiska w sprawie, iż nie istnieją przepisy regulujące sposób dostarczenia (przesyłu) faktur drogą elektroniczną, to stanowisko Spółki należało uznać za nieprawidłowe.
Końcowo wskazać należy, że oceny prawidłowości zastosowanego sposobu (systemu) przesyłu faktur w formie elektronicznej oraz wypełnienia warunków zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści przesyłanych faktur wymaga wiedzy specjalistycznej. Zatem tej oceny będzie mógł dokonać właściwy organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w toku kontroli podatkowej lub skarbowej, bowiem postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, stosownie do treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, opiera się jedynie na interpretacji prawa podatkowego. Przepisy te - jak wskazano wyżej - nie określają konkretnych wymogów technicznych w przedmiotowym zakresie, tak więc każde rozwiązanie techniczne, o ile zagwarantuje spełnienie wymogów prawa podatkowego będzie prawidłowe. Podkreśla się także, iż tutejszy organ przy wydawaniu interpretacji nie dysponuje odpowiednimi narzędziami, w tym określonymi w Dziale IV ustawy Ordynacja podatkowa, umożliwiającymi przeprowadzenie postępowania, w trakcie którego mógłby pozyskać wiedzę specjalistyczną.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa - art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
