Podjęcie decyzji o nowej inwestycji wiąże się dla przedsiębiorcy z dużym ryzykiem. Zmieniające się warunki gospodarcze wymuszają zmianę planów i zaniechanie inwestycji, w trakcie których zazwyczaj zaangażowane są duże środki finansowe. Jak w takiej sytuacji dokonać korekty odliczonego VAT? Wyjaśniamy w poniższym artykule.
W jakiej sytuacji przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego?
Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przyjmuje się zasadę, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przez czynności opodatkowane należy rozumieć w tym przypadku czynności, które faktycznie zostały (bądź zostaną) objęte opodatkowaniem.
Podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.
Zakupy związane z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi – co się do nich zalicza?
Obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Przedsiębiorca ma obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany będzie z czynnościami opodatkowanymi, czy też zwolnionymi – jest to tzw. bezpośrednia alokacja. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. To prawo nie obowiązuje natomiast w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.
Jeżeli dokonanie bezpośredniej alokacji nie jest możliwe, czyli w przypadku, gdy dokonany wydatek służyć będzie obu rodzajom działalności, podatnik może odliczyć tylko tę część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia. A zatem zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii wydatków, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli jako „zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną”.
Stosownie do dyspozycji art. 90 ust. 3 ustawy o VAT „proporcję ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
Proporcję, określamy procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej”.
Zaniechanie inwestycji – jak rozliczyć podatek VAT?
Przy zaniechaniu inwestycji podatnicy często nie wiedzą, czy należy skorygować podatek VAT, a w wielu przypadkach zaniechanie inwestycji wiąże się z kłopotami finansowymi, które prowadzą do likwidacji działalności. W celu wyjaśnienia tego problemu posłużymy się przykładem.
Przykład 1.
Podatnik prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą w 2010 roku rozpoczął budowę hali magazynowej. Wydatki związane z jej budową podatnik zakwalifikował w księgach rachunkowych jako inwestycję rozpoczętą (środek trwały w budowie). Przedsiębiorca od wydatków dotyczących zakupu materiałów budowlanych oraz usług budowlanych związanych z powyższą budową odliczał podatek naliczony. Podatnik w 2015 roku podjął decyzje o zakończeniu budowy ze względu na brak środków. Budynek w momencie przerwania prac budowlanych spełniał definicję budynku. W 2018 roku podatnik planuje likwidację działalności. Po likwidacji działalności niedokończona budowa będzie stanowiła majątek prywatny podatnika. Przedsiębiorca wykaże przedmiotową inwestycję w spisie likwidacyjnym. Czy w tym przypadku, przez zaniechanie inwestycji podatnik musi dokonać korekty wcześniej odliczonego podatku VAT wynikającego z faktur związanych z budową?
W takim przypadku podatnik nie musi dokonywać korekty wcześniej odliczonego podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup materiałów i usług związanych z budową.
Podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług. Dokonuje on korekty odliczonego podatku naliczonego w sytuacji, gdy w późniejszym okresie dojdzie do zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług, np. na służące działalności zwolnionej. Należy w tym miejscu zauważyć, iż niedokończona inwestycja spełnia w chwili likwidacji działalności jest budynkiem. Definicja budynku zawarta jest w art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane. Według niej budynkiem jest „obiekt budowlany, który był trwale związany z gruntem, był wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach”.
Ponieważ budynek spełnia kryteria towaru w świetle ustawy o podatku VAT, podatnik powinien ująć go w remanencie likwidacyjnym.
Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o VAT „opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:
-
rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;
-
zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego”.
Przepisy stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (patrz. art. 14 ust. 4 ustawy o VAT).
Według art. 14 ust. 5 w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej spisem z natury. Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.
Obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu (art. 14 ust. 6 ustawy o VAT).
Powyższy budynek będzie opodatkowany podatkiem VAT, ponieważ został wykazany w spisie. Tym samym przedsiębiorca nie będzie musiał dokonywać korekty.
