W celu dokonania poprawnej prezentacji WNiP w bilansie konieczna jest właściwa wycena. W poniższym artykule przedstawiamy, w jaki sposób jej dokonać w świetle przepisów ustawy o rachunkowości.
Wartości niematerialne i prawne w ustawie o rachunkowości
Na podstawie definicji zawartej w art. 3 ust. 1 pkt 14 ustawy o rachunkowości możemy wskazać, że wartości niematerialne i prawne występują w sytuacji, gdy łącznie są spełnione następujące warunki:
- zostały nabyte przez jednostkę;
- są zaliczane do aktywów trwałych;
- są prawami majątkowymi nadającymi się do gospodarczego wykorzystania, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok;
- są przeznaczone do używania na potrzeby jednostki,
Przepis wskazuje, że za WNiP uważa się w szczególności:
- autorskie prawa majątkowe;
- prawa pokrewne;
- licencje, koncesje;
- prawa do wynalazków, patentów, znaków towarowych, wzorów użytkowych oraz zdobniczych;
- know-how.
Należy podkreślić, że za wartości niematerialne i prawne nie są uznawane te prawa, które nie są użytkowane przez jednostkę, lecz są posiadane przez nią w celu osiągnięcia tych korzyści. W takim przypadku mamy do czynienia z inwestycjami, o których stanowi art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy o rachunkowości.
Zasady wyceny WNiP
Zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości WNiP wycenia się nie rzadziej niż na dzień bilansowy według cen nabycia lub kosztów wytworzenia, lub wartości przeszacowanej (po aktualizacji wyceny środków trwałych), pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości.
W dokonanej wycenie należy zatem uwzględnić nie tylko odpisy amortyzacyjne, lecz także odpisy z tytułu trwałej utraty wartości.
W kontekście tych drugich należy wskazać, że zgodnie z art. 28 ust. 7 ww. ustawy trwała utrata wartości zachodzi wtedy, gdy istnieje duże prawdopodobieństwo, że kontrolowany przez jednostkę składnik aktywów nie przyniesie w przyszłości w znaczącej części lub w całości przewidywanych korzyści ekonomicznych. Uzasadnia to dokonanie odpisu aktualizującego doprowadzającego wartość składnika aktywów wynikającą z ksiąg rachunkowych do ceny sprzedaży netto, a w przypadku jej braku – do ustalonej w inny sposób wartości godziwej.
W myśl natomiast art. 32 ust. 4 ustawy w przypadku zmiany technologii produkcji, przeznaczenia do likwidacji, wycofania z używania lub innych przyczyn powodujących trwałą utratę wartości środka trwałego, dokonuje się – w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych – odpowiedniego odpisu aktualizującego jego wartość.
Dalej wskażmy, że w myśl art. 46 ust. 1 ustawy w bilansie wykazuje się stany aktywów i pasywów na dzień kończący bieżący i poprzedni rok obrotowy. Natomiast w art. 46 ust. 2 pkt 1 ustawy możemy przeczytać, że wykazana w aktywach bilansu wartość poszczególnych grup składników aktywów wynika z ich wartości księgowej skorygowanej o dotychczas dokonane odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe oraz odpisy aktualizujące, w tym również z tytułu trwałej utraty wartości składników aktywów trwałych.
Składniki WNiP podlegają ujawnieniu w bilansie jednostki w tzw. wartości netto. Wartość ta jest ustalana w drodze inwentaryzacji. Jak podaje art. 26 ust. 1 pkt 3 ustawy o rachunkowości, aktywa inne niż wymienione w art. 26 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o rachunkowości, a więc również wartości niematerialne i prawne, inwentaryzuje się drogą weryfikacji, tj. porównania danych ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami i weryfikacji wartości tych składników.
W praktyce inwentaryzacja odbywa się poprzez porównanie wartości początkowej WNiP z dokonanymi od niej odpisami amortyzacyjnymi i ewentualnymi odpisami z tytułu trwałej utraty wartości. Zatem od wartości na koncie 02 „Wartości niematerialne i prawne” należy odjąć wielkość odpisów z:
- konta 07-2 „Odpisy umorzeniowe wartości niematerialnych i prawnych” oraz
- konta 07-5 „Odpisy z tytułu trwałej utraty wartości niematerialnych i prawnych”.
Przypomnijmy, że wysokość odpisu aktualizującego z tytułu trwałej utraty wartości dokonuje się w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych zapisem:
- Wn konto 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne”,
- Ma konto 07-5 „Odpisy z tytułu trwałej utraty wartości niematerialnych i prawnych”.
Prezentacja WNiP w bilansie
Zgodnie z załącznikiem nr 1 do ustawy o rachunkowości WNiP w bilansie przedstawiane są w pozycji A.I. – Aktywa trwałe: Wartości niematerialne i prawne obejmującej:
- Koszty zakończonych prac rozwojowych,
- Wartość firmy,
- Inne wartości niematerialne i prawne,
- Zaliczki na wartości niematerialne i prawne.
W pozycji A.I.3. aktywów bilansu wykazuje się prawa majątkowe nabyte przez jednostkę nadające się do gospodarczego wykorzystania, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, przeznaczone do używania na potrzeby jednostki. W szczególności mogą to być: autorskie prawa majątkowe, prawa pokrewne, licencje, koncesje, prawa do wynalazków, patentów, znaków towarowych, wzorów użytkowych i zdobniczych, know-how.
Przykład 1.
Jednostka posiada zakupioną licencję do programu komputerowego o wartości 10 000 zł. Kwota dokonanych odpisów amortyzacyjnych na dzień bilansowy to 2000 zł. Jednostka nie dokonywała odpisów aktualizujących z tytułu trwałej utraty wartości. Jak wycenić licencję na dzień bilansowy?
Ustalenie wartości bilansowej WNiP:
- wartość początkowa: 10 000 zł,
- dotychczasowe umorzenie w ramach odpisów amortyzacyjnych: 2000 zł;
- wartość licencji na dzień bilansowy: 8000 zł.
Jednostka licencję wykaże w aktywach bilansu sporządzonego według załącznika nr 1 do ustawy o rachunkowości w pozycji A.I.3 Inne wartości niematerialne i prawne, w kwocie 8000 zł.
Dokonując wyceny bilansowej wartości niematerialnych i prawnych, należy posłużyć się metodą weryfikacji w ramach przeprowadzonej inwentaryzacji. Na wycenę bilansową przede wszystkim wpływają odpisy umorzeniowe oraz odpisy aktualizujące.
