Prowadzenie działalności gospodarczej to nie tylko zajmowanie się bieżącymi sprawami związanymi z głównym przedmiotem prowadzonej działalności, lecz także podejmowanie działań mających na celu zoptymalizowanie kosztów, zwiększenie przychodów, a w konsekwencji nastawienie na osiąganie jak najwyższych zysków. Odpowiednio zaplanowane inwestycje mogą przyczynić się w przyszłości do rozwoju firmy i zapewnić przedsiębiorcy dodatkowe środki do wykorzystania. Niestety, nie każda inwestycja przynosi oczekiwane profity. Co więcej, zdarza się, że nie każda z nich jest dokończona. Przyczyn zaniechania inwestycji może być wiele, począwszy od braku środków na realizację inwestycji, poprzez problemy formalne, takie jak np. trudności w uzyskaniu koniecznych zezwoleń, a kończąc na losowych zdarzeniach, czego przykładem może być pandemia COVID-19, która diametralnie zmieniła sytuację finansową wielu firm i całą gospodarkę. W niniejszym artykule omówimy, w jaki sposób powinna być rozliczona zaniechana inwestycja.
Czym jest inwestycja?
Inwestycje to wykorzystanie środków finansowych lub innych posiadanych zasobów w celu nabycia nowych składników majątkowych.
Zgodnie z art. 5a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu Ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości. W ustawie o rachunkowości (art. 3 ust. 1 pkt 16) natomiast inwestycje zostały zdefiniowane jako zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.
Rozliczenie inwestycji
Co do zasady wszelkie wydatki odnoszące się do inwestycji w okresie realizacji tej inwestycji nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Do momentu oddania do użytkowania wytworzonego środka trwałego stanowiącego efekt końcowy prowadzonej inwestycji ponoszone na ten cel nakłady finansowe nie są ujmowane jako koszty podatkowe. Wydatki te powiększają bowiem wartość inwestycji, a tym samym wpływają na wartość początkową środka trwałego, który ma zostać wytworzony w przyszłości, tj. po zakończeniu inwestycji. Wydatki związane z inwestycją są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w ramach odpisów amortyzacyjnych, podstawą tych odpisów jest wartość początkowa środka trwałego oddanego do użytkowania po zakończeniu prac odnoszących się do danej inwestycji.
- Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:
- wydatków na:
- nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
- nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
- ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych
– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.
Wstrzymanie i rezygnacja z inwestycji a podatek dochodowy
Zdarza się, że różnego rodzaju okoliczności skłaniają przedsiębiorców prowadzących określone inwestycje do ich zaprzestania przed zakończeniem prac inwestycyjnych. W przypadku, gdy inwestor decyduje się jedynie na czasowe wstrzymanie prac związanych z realizacją inwestycji, w dalszym ciągu nie ma prawa do zaliczenia wydatków związanych z tą inwestycją do kosztów podatkowych.
Ważne!
Czasowe wstrzymanie prac inwestycyjnych może wiązać się z koniecznością ponoszenia dodatkowych wydatków na utrzymanie czy zabezpieczenie inwestycji. Tego typu wydatki są zaliczane do kosztów podatkowych w dacie ich poniesienia, a zatem nie wpływają na wartość początkową środka trwałego będącego efektem końcowym inwestycji.
Jeżeli jednak dana firma podejmuje decyzję o całkowitym zaprzestaniu kontynuowania prac inwestycyjnych, zyskuje prawo do rozliczenia kosztów podatkowych związanych z tą inwestycją, jednak trzeba mieć na uwadze, że samo podjęcie decyzji o zaniechaniu inwestycji nie implikuje jeszcze zaliczenia poniesionych wydatków na prace inwestycyjne do kosztów uzyskania przychodów. Warto podkreślić, że zaniechanie inwestycji powinno mieć charakter nieodwracalny i trwały.
Trwale zaniechana inwestycja a koszty uzyskania przychodów
Zanim ujmiemy w kosztach podatkowych wydatki poniesione na realizację niedokończonej inwestycji, powinniśmy przeanalizować, czy w razie kontroli podatkowej będziemy w stanie wykazać, że:
-
nakłady poniesione na zaniechaną inwestycję są związane z prowadzoną działalnością, a decyzja o rozpoczęciu inwestycji miała racjonalne podstawy, czyli zachodził związek przyczynowo-skutkowy danej inwestycji z uzyskiwaniem przychodów bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła ich powstawania;
-
rezygnacja z kontynuowania inwestycji była uzasadniona ważnymi okolicznościami.
Jeżeli powyższe warunki zostały spełnione, przedsiębiorca ma prawo do rozliczenia nakładów poniesionych na realizację niedokończonej inwestycji w kosztach podatkowych.
Koszty zaniechanych inwestycji są potrącalne w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji.
Wydatki związane z niedokończoną inwestycją, z której realizacji przedsiębiorstwo się wycofało, są zatem ujmowane w kosztach podatkowych w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji.
Zbycie czy likwidacja inwestycji?
Z wyżej przytoczonych uregulowań prawnych wynika, że przedsiębiorca decydujący się na trwałe wstrzymanie inwestycji może dokonać zbycia inwestycji lub likwidacji.
Zbycie inwestycji może być odpłatne lub nieodpłatne, jednak trzeba mieć na uwadze, że nieodpłatne zbycie zaniechanej inwestycji implikuje brak możliwości zaliczenia nakładów poniesionych na jej realizację do kosztów podatkowych. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT kosztami podatkowymi co do zasady nie są bowiem darowizny, co skutkuje brakiem prawa do zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków związanych z zaniechaną i zbytą nieodpłatnie inwestycją.
W celu rozliczenia wydatków związanych z zaniechaną inwestycją w kosztach podatkowych przedsiębiorca może zbyć ją odpłatnie, w szczególności dokonać transakcji sprzedaży niedokończonej inwestycji. Trzeba pamiętać, że sprzedaż niedokończonej inwestycji implikuje konieczność wykazania przychodu z działalności. W razie gdy nastąpią trudności ze znalezieniem kupca, może się zdarzyć, że inwestor będzie ponosił wydatki związane z zabezpieczeniem inwestycji. Tego typu wydatki są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.
Likwidacja inwestycji jest równoznaczna z trwałym zaprzestaniem prowadzenia zadania inwestycyjnego w związku z brakiem kolejnych czynności inwestycyjnych wynikających z podejmowanych przez podatnika decyzji skutkujących powstrzymaniem się od działania w celu kontynuacji inwestycji. W razie jej likwidacji efekty nakładów poniesionych na jej realizację, które mają formę niematerialną i nie mogą zostać poddane fizycznej likwidacji, można zaliczyć do kosztów podatkowych w dacie podjęcia decyzji o zaniechaniu inwestycji (działanie nieodwracalne i trwałe), o ile efekty tych nakładów nie będą wykorzystywane w przyszłości w przedsiębiorstwie w żaden sposób. Nakłady mające formę rzeczową są zaliczane do kosztów podatkowych w dacie fizycznej likwidacji tych elementów inwestycji.
