W przypadku przedsiębiorców opodatkowanych ryczałtem podstawą opodatkowania jest przychód, który nie podlega pomniejszeniu o koszty podatkowe. W związku z tym pewne wątpliwości interpretacyjne może budzić okoliczność otrzymania diet oraz zwrotu wydatków. W naszym dzisiejszym artykule zastanowimy się, w jaki sposób podatkowo należy zakwalifikować zwrot wydatków otrzymywanych przez ryczałtowca!
Rozliczenie podatkowe ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych
W art. 12 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku wprost wskazano, że podatek zryczałtowany pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania. Zatem przedmiotem opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym jest przychód bez pomniejszenia o koszty uzyskania przychodów.
Podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą mogą wybrać jako formę opodatkowania ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.
Wyboru dokonuje się poprzez formularz CEIDG albo poprzez złożenie oświadczenia do naczelnika US w tym zakresie.
Przepisy wskazują, że zawiadomienie o wyborze należy złożyć do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wystąpił pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód wystąpił w grudniu roku podatkowego.
Przedsiębiorca korzystający z tej formy opodatkowania zobowiązany jest do prowadzenia ewidencji przychodów, choć należy pamiętać, że art. 15 ust. 1 ww. ustawy wymaga również gromadzenia oraz przechowywania dowodów zakupu.
Prawnopodatkowy status zwróconego wydatku oraz diet
Wyobraźmy sobie sytuację, w której przedsiębiorca rozliczający się na zasadach ryczałtu od przychodówewidencjonowanych otrzymuje od swojego kontrahenta diety za podróże służbowe oraz zwrot poniesionych wydatków w związku z realizacją zlecenia.
W tym miejscu pojawia się pytanie o sposób kwalifikacji takich kwot.
W zakresie zwrotu wydatków wskażmy, że zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT (który ma zastosowanie również do ryczałtu) za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się m.in. nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków.
W myśl art. 14 ust. 3 pkt 3a ww. ustawy do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.
Powyższy przepis wyłącza z przychodów z działalności gospodarczej kwoty zwrócone podatnikowi na pokrycie wydatków, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów tej działalności. W konsekwencji, jeżeli dany wydatek jest wyłączony z kategorii kosztów podatkowych, to zwrot takiego wydatku nie jest dla podatnika przychodem podatkowym. W ten sposób zachowana zostaje zasada neutralności.
Natomiast zwrócone wydatki zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, stanowią przychody podatnika.
Tym samym skutki podatkowe związane ze zwrotem wydatków są z reguły uzależnione od tego, czy wydatki, które będą zwracane, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami, czy też nie. Jeżeli zwracane wydatki zgodnie z przepisami podatkowymi będą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, wówczas kwota zwrotu powinna podlegać zaliczeniu do przychodów.
Natomiast, jeżeli zwrot poniesionych wydatków dotyczyć będzie kosztów, które zgodnie z przepisami podatkowymi nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, wówczas zwrócone wydatki nie będą dla podatnika przychodem podatkowym.
Powyższa zasada ma zastosowanie również do podatników, którzy jako formę opodatkowania wybrali zryczałtowany podatek dochodowy od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. W takim przypadku opodatkowaniu podlega przychód, a koszty uzyskania przychodu są tylko hipotetyczne, gdyby podatnik wybrał inną formę opodatkowania.
Jeśli zaś chodzi o diety, to należy wskazać, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących – w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.
Zatem przedsiębiorca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość diet z tytułu podróży służbowych, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, do wysokości określonej w odrębnych przepisach.
Diety i zwrot wydatków otrzymywanych przez ryczałtowca a przychód podatkowy
Jak powszechnie wiadomo, podatnik rozliczający działalność gospodarczą w formie ryczałtowej nie może zaliczyć żadnych wydatków do kosztów podatkowych.
Okazuje się jednak, że ta okoliczność pozostaje bez wpływu na kwestie ustalenia przychodu.
Ustawowe wyłączenie kosztów z rozliczenia nie wpływa na treść art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT, który za przychód z działalności gospodarczej traktować nakazuje zwrot wydatków.
Zwrot wydatków poniesionych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą dotyczy kosztów, które zgodnie z przepisami podatkowymi mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.
Jak stwierdził Dyrektor KIS w interpretacji z 6 czerwca 2022 roku (nr 0113-KDIPT2-1.4011.376.2022.1.MGR), opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają wszelkie wpływy majątkowe powstałe przy prowadzeniu działalności gospodarczej. Zgodnie z tą zasadą również otrzymany zwrot wydatków poniesionych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowi przychód.
Otrzymany od zlecającego zwrot wydatków w związku z realizacją przedmiotu umowy ramowej oraz umów realizacyjnych, a także diety otrzymane w związku z odbyciem podróży (wyjazdów służbowych), w części odpowiadającej wydatkom zaliczonym do kosztów podatkowych (hipotetycznych, gdyby podatnik wybrał inną formę opodatkowania), zgodnie z przepisami podatkowymi stanowią przychód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.
Do opodatkowania zwrotu poniesionych wydatków zastosowanie znajdzie 3% stawka podatkowa. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 lit e ustawy o zryczałtowanym podatku opodatkowaniu według stawki 3% podlegają m.in. przychody, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT.
Przykład 1.
Przedsiębiorca opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych otrzymał od swojego kontrahenta zwrot wydatków za przygotowanie dokumentacji projektowej. Kwota wydatku oraz jednocześnie zwrotu to 1500 zł. Wydatku tego przedsiębiorca nie może zaliczyć do kosztów podatkowych. Jednocześnie od kwoty otrzymanego zwrotu jest zobowiązany odprowadzić 45 zł podatku.
Z przedstawionej analizy wynika zatem jednoznacznie, że dla ryczałtowca kwoty zwrotu oraz diety stanowią przychód podatkowy. Fakt, że takie wydatki nie stanowią kosztu uzyskania przychodów, jest w tym przypadku bez znaczenia. Przedsiębiorca jest pomimo tego zobligowany do odprowadzenia podatku.
