Czy strata podatkowa podlega dziedziczeniu?

Możliwość odliczenia wygenerowanej straty podatkowej w sposób efektywny zmniejsza podatek PIT do zapłaty. W związku z tym spadkobiercy podatnika mogą być zainteresowani dopuszczalnością pomniejszenia dochodu o stratę zmarłego spadkodawcy. W takim razie czy strata podatkowa może podlegać dziedziczeniu? Sprawdź, w artykule!

Zasady odliczenia straty podatkowej w podatku PIT

Zasada ogólna wyrażona w art. 9 ust. 1 ustawy o PIT podaje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody. Dochodem ze źródła przychodów, jest co do zasady nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl zaś art. 9 ust. 3 ustawy o PIT o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:

1. obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących 5 latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo
2. obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących 5 lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł. Nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego 5-letniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Z treści art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że strata jest nadwyżką kosztów uzyskania przychodów nad sumą przychodów i określana jest za rok podatkowy. Podstawowym warunkiem dla zaistnienia możliwości rozliczenia (odliczenia) straty podatkowej przez podatnika jest wystąpienie dochodu do opodatkowania.

Strata podatkowa a dziedziczenie jej przez spadkobierców

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje kwestii sukcesji praw majątkowych przysługujących podatnikowi. W tym zakresie należy po pierwsze sięgnąć do regulacji Kodeksu cywilnego. Stosownie do art. 922 § 1 ww. ustawy prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi IV kodeksu – Spadki. Zgodnie z art. 924 tej ustawy spadek otwiera się z chwilą śmiercią spadkodawcy. W myśl art. 925 ww. ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia.

Dyrektor KIS w interpretacji z 7 marca 2018 roku (nr 0111-KDIB1-1.4011.260.2017.2.MG) wskazał, że prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego nie należą do spadku. Ich sukcesja jest możliwa jedynie na podstawie i w granicach przepisów Ordynacji podatkowej.

Kwestię sukcesji podatkowej reguluje przede wszystkim art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Natomiast w myśl  art. 97 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.

Z powyższego wynika zatem, że:

• wszelkie, zarówno prawa, jak i obowiązki majątkowe spadkodawcy, spadkobiercy podatnika przejmują zawsze i bezwarunkowo;
• prawa o charakterze niemajątkowym przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek (przy czym dotyczy to tylko uprawnień związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą).

Prawa majątkowe to te prawa, które są bezpośrednio uwarunkowane interesem ekonomicznym uprawnionego, ponadto mają swój materialny i wymierny kształt. Do praw majątkowych należą m.in. prawo do zwrotu podatku, odroczenia lub rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, odroczenia zapłaty podatku, prawo do nadpłaty oraz prawo do umorzenia w całości lub w części zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę lub opłat prolongacyjnych, a także prawo do rozliczenia straty w następnych okresach rozliczeniowych. Natomiast prawa niemajątkowe obejmują m.in. prawo do złożenia korekty deklaracji czy zeznania, prawo do złożenia odwołania czy też skargi od decyzji.

Spadkobierca kontynuujący działalność gospodarczą może odliczyć stratę po zmarłym

W świetle przedstawionych przepisów w sytuacji, gdy spadkobierca kontynuuje działalność gospodarczą spadkodawcy, może rozliczyć w ramach tego samego źródła przychodów stratę powstałą w ramach działalności gospodarczej spadkodawcy, według zasad określonych w art. 9 ust. 3 ww. ustawy.

Stosownie bowiem do treści ww. przepisu o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła. Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskanego przez spadkobiercę o wysokość straty z tego źródła przychodu, poniesionej przez spadkodawcę jest prawem majątkowym. A zatem w przypadku kontynuowania działalności gospodarczej spadkodawcy przez spadkobiercę na zasadzie sukcesji spadkobierca nabywa prawo do obniżenia swojego dochodu uzyskanego z tej działalności o wysokość straty poniesionej przez spadkodawcę.

Przykład 1.

Ojciec pana Piotra prowadził jednoosobową działalność gospodarczą. W 2023 roku jego firma poniosła stratę podatkową. Ojciec zmarł 10 grudnia 2023 roku. Od 1 stycznia pan Piotr – będący jedynym spadkobiercą – rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej. Czy może on odliczyć stratę podatkową zmarłego ojca?

Skoro spadkodawca (ojciec wnioskodawcy) w okresie od 1 stycznia 2023 roku do 10 grudnia 2023 roku z pozarolniczej działalności gospodarczej poniósł stratę, której wysokość powinna zostać określona przez naczelnika urzędu skarbowego na podstawie decyzji, pan Piotr jako spadkobierca kontynuujący działalność gospodarczą po ojcu, będzie uprawniony, zgodnie z art. 9 ust. 3 ustawy o PIT, do obniżenia dochodu uzyskanego z prowadzonej działalności gospodarczej o wysokość straty poniesionej przez spadkodawcę.

Przykład 2.

Ojciec pana Pawła prowadził jednoosobową działalność gospodarczą. W 2023 roku jego firma poniosła stratę podatkową. Ojciec zmarł 10 grudnia 2023 roku. Pan Paweł – jedyny spadkobierca – w 2024 roku osiągnął dochód wyłącznie ze stosunku pracy. Czy może on odliczyć stratę podatkową zmarłego ojca?

W opisanym przypadku spadkobierca nie może odliczyć straty po zmarłym. Należy bowiem podkreślić, że możliwość odliczenia straty dotyczy wyłącznie tego samego źródła przychodów. Pan Paweł osiągnął dochód ze stosunku pracy (art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT), natomiast strata obejmuje źródło przychodu, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT).

Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że spadkobierca kontynuujący prowadzenie działalności gospodarczej może na zasadzie sukcesji podatkowej odliczyć od dochodu stratę podatkową powstałą w ramach działalności gospodarczej zmarłego spadkodawcy.