Strata podatkowa a korekta odliczenia w podatku dochodowym

Poniesiona strata podatkowa to narzędzie służące do obniżenia należnego podatku dochodowego w kolejnych latach podatkowych. Odliczenie poniesionej straty z lat ubiegłych odbywa się według określonych, ustawowych zasad. Czym konkretnie jest strata podatkowa? Kiedy wystąpi? Kiedy można ją odliczyć, a kiedy nie? Czy można dokonać korekty odliczonej już straty? Na te i wiele innych wątpliwości odpowiedziano w niniejszym artykule.

Strata podatkowa

Kategoria straty podatkowej występuje u podatników prowadzących działalność gospodarczą. W świetle Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwanej dalej ustawą o PIT, a konkretnie w myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1. wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa;
2. polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż;
3. polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł. 

Dla przypomnienia w uproszczeniu strata podatkowa powstanie wtedy, kiedy wysokość kosztów przewyższa wysokość przychodów.

Strata podatkowa może powstać:

1. za rok podatkowy;
2. za miesiąc, za 2 miesiące, za kwartał, za półrocze lub za inny okres.

Strat podatkowa, która powstaje w trakcie roku, ale na koniec (lub w trakcie) roku zostaje odliczona od osiągniętego dochodu, nie jest stratą roczną, a co ważne, ulega obniżeniu do zera w ciągu roku.

Strata podatkowa, która ostatecznie powstanie po rozliczeniu roku podatkowego, jest stratą, która zostaje wykazana w zeznaniu rocznym. Ten typ poniesionej straty, czyli za rok podatkowy, jest możliwy do odliczenia w kolejnych latach podatkowych.

Przy tej okazji należy wspomnieć, że przy formie opodatkowania kartą podatkową albo ryczałtem ewidencjonowanym strata podatkowa nie wystąpi, gdyż nie występuje tam możliwość ujęcia kosztów uzyskania przychodów.

Odliczenie straty podatkowej w PIT

Zgodnie z tym, co mówi art. 9 ust. 3 ustawy o PIT, osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą ma prawo do odliczenia poniesionej w ubiegłych latach straty podatkowej.

Podatnicy stosujący skalę podatkową albo podatek liniowy mają prawo odliczyć od dochodu poniesioną stratę podatkową z w działalności gospodarczej z ostatnich 5 lat według jednej z poniższych metod.

W tym miejscu powstaje pytanie: co z ryczałtem?

W przypadku podatników stosujących ryczałt jako formę opodatkowania przychodów z działalności koszty przecież nie występują. Nie będzie miało więc miejsca powstanie straty podatkowej. Jednak także podatnicy na ryczałcie mają prawo odliczyć według tych samych ww. zasad straty podatkowe z ostatnich 5 lat. Odliczenia dokonują od przychodu.

Należy podkreślić, że odliczenia straty podatkowej podatnik dokonuje na 2 sposoby:

1. na bieżąco, a więc jeszcze w trakcie roku podatkowego,
2. w zeznaniu rocznym składanym za rok podatkowy, w którym podatnik chce odliczyć stratę.

Przykład 1.

Podatnik stosuje podatek liniowy jako formę opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej. Za okres czerwca 2024 roku (licząc narastająco od początku roku) wykazał pierwszy raz w tym roku dochód opiewający na sumę 25 000 zł. W ostatnich 5 latach podatkowych podatnik poniósł 2 straty:

• za 2019 rok na kwotę 17 000 zł,
• za 2022 rok na kwotę 12 000 zł.

Przez ostatnie 5 lat podatnik stosował formę opodatkowania skalą podatkową. W jaki sposób podatnik będzie mógł odliczyć poniesione straty podatkowe?

Podatnik może odliczyć na bieżąco obydwie straty do wysokości dochodu 25 000 zł. Może też odliczyć obydwie straty do wysokości dochodu w zeznaniu rocznym. Podatnik nie ma obowiązku odliczać pełnych strat, może odliczyć tylko część strat zgodnie ze swoimi preferencjami i potrzebami. Oba sposoby można stosować razem. 

Przykład 2.

Podatnik w 2024 roku stosuje ryczałt ewidencjonowany jako formę opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej. W latach 2020-2023 stosował on podatek liniowy jako formę opodatkowania dochodów z działalności. Przed 2020 rokiem stosował ryczałt. W latach podatkowych 2020-2023 podatnik poniósł 2 straty:

• za 2020 rok na kwotę 5000 zł,
• za 2023 rok na kwotę 9000 zł.

W jaki sposób podatnik będzie mógł odliczyć poniesione straty podatkowe?

Od przychodów osiągniętych w 2024 roku podatnik będzie mógł odliczyć obie straty podatkowe osiągnięte na skali podatkowej:

• w ciągu roku, lub
• w zeznaniu rocznym składanym za 2024 rok.

Podatnik nie musi odliczać pełnych strat, może odliczyć tylko część strat zgodnie ze swoimi preferencjami.

Czy można skorygować wysokość odliczonej już straty z lat ubiegłych?

Znając zawiłości odliczeń strat podatkowych, powstaje kolejna wątpliwość. Podatnik dokonał już odliczenia straty podatkowej w latach ubiegłych. Inny podatnik dokonał odliczenia straty podatkowej już w roku bieżącym. Ta strata podatkowa mogła być odliczona w części albo w całości. Mogłaby być odliczona w różnych wysokościach.

Po odliczeniu strat mogą zdarzyć się sytuacje, że u podatnika w ubiegłych latach powstał nieopodatkowany wcześniej dochód lub przychód na skutek błędu albo na skutek zapomnienia o ujęciu transakcji sprzedaży. Co w takiej sytuacji?

Czy podatnik może na skutek różnych okoliczności skorygować wysokość odliczonej już straty z lat ubiegłych? Czy podatnik może skorygować wysokość odliczonej już straty w roku bieżącym?

Analizując art. 9 ustawy o PIT, ale także inne odnoszące się do metodologii ustalenia dochodu z działalności gospodarczej, np. art. 26, art. 27, art. 29, art. 30 i dalsze ustawy o PIT, należy stwierdzić, że nie ma uregulowania, które by nakazywało zmianę w kwocie już odliczonej straty podatkowej.

Oznacza to, że podatnik, który:

1. odliczył już stratę podatkową w zeznaniu rocznym z lat ubiegłych w konkretnej wysokości, może zmienić wysokość tego odliczenia albo w ogóle nie odliczyć straty (lub strat);
2. odliczył już stratę podatkową roku bieżącym w konkretnej wysokości, może zmienić wysokość tego odliczenia albo w ogóle nie odliczyć straty (lub strat).

Przykład 3.

Podatnik od 2018 roku stosuje podatek liniowy jako formę opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej. Za okres od stycznia do kwietnia 2024 roku (licząc narastająco od początku roku) osiągnął po raz pierwszy dochód opiewający na sumę 35 000 zł (po odliczeniu składek ZUS). W ostatnich 5 latach podatkowych podatnik poniósł 2 straty:

• za 2021 rok na kwotę 11 000 zł,
• za 2022 rok na kwotę 3000 zł.

Podatnik w rozliczeniu za okres kwietnia 2024 roku odliczył obie ww. straty, czyli łącznie 14 000 zł. Podatek dochodowy zapłacił od dochodu w kwocie 21 000 zł. Miesiąc później okazało się, że do końca roku nie będzie miał już zleceń, a większe zlecenia wystąpią w 2025 roku. Czy możliwe jest skorygowanie odliczonej przez podatnika straty?

Podatnik dokonał korekty odliczenia straty podatkowej 14 000 zł do zera. Dopłacił większą zaliczkę na podatek dochodowy. Zdecydował, że wszystkie straty podatkowe odliczy w kolejnym roku podatkowym, czyli 2025 roku.

Przykład 4.

Podatnik od 2015 roku stosuje skalę podatkową jako formę opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej. W ostatnich 5 latach podatkowych poniósł on 4 straty:

• za rok 2020 na kwotę 24 000 zł,
• za rok 2021 na kwotę 19 000 zł,
• za rok 2022 na kwotę 5000 zł,
• za rok 2023 na kwotę 2000 zł.

Podatnik w zeznaniach rocznych za lata:

• 2020 odliczył cześć straty w kwocie 5000 zł,
• 2021 odliczył pozostałą część I straty i część II straty w kwocie 24 000 zł,
• 2022 odliczył część II straty w kwocie 10 000 zł,
• 2023 nie odliczył straty podatkowej.

Archiwizując księgi podatkowe, okazało się, że w 2020 roku nie została wykazana faktura opiewająca na kwotę 15 000 zł netto. W tej sytuacji podatnik zdecydował o korekcie zeznań rocznych za lata ubiegłe w następującej konfiguracji:

• za 2020 rok odliczył całą I stratę w kwocie 24 000 zł;
• za 2021 rok odliczył całą II stratę w kwocie 19 000 zł, po odliczeniu pozostał dochód do opodatkowania w kwocie 5000 zł, od którego musiał dopłacić podatek dochodowy z odsetkami;
• za 2022 rok odliczył stratę w kwocie 5000 zł, po odliczeniu pozostał dochód do opodatkowania w kwocie 5000 zł, od którego musiał dopłacić podatek dochodowy z odsetkami;
• za 2022 rok nie odliczył straty podatkowej.

Czy takie działanie było prawidłowe?

Podatnik zmienił wysokość odliczanych strat podatkowych w latach ubiegłych. Pomimo że za 2021 i 2022 rok wystąpił dochód do opodatkowania, który będzie skutkował dopłatą podatku dochodowego wraz z odsetkami, to wobec korekty odliczenia straty podatnik uniknie dopłaty podatku za 2020 rok wraz z odsetkami, czyli najstarszego zobowiązania podatkowego, od którego odsetki mogłyby być największe (w zależności od kwot podatku dochodowego).

Na koniec należy podkreślić, że odsetki od powstałej nieopłaconej zaliczki oblicza się do dnia terminu złożenia zeznania rocznego a od rocznego podatku dochodowego (różnicy powstałej po korekcie) od dnia złożenia zeznania do dnia dopłaty.