Przejście z księgi podatkowej na pełną księgowość - kiedy obowiązkowe?

Przejście z księgi podatkowej na pełną księgowość staje się obowiązkowe, gdy przychody przedsiębiorcy osiągną określony limit – przepisy zezwalają na prowadzenie uproszczonej księgowości tylko do tej granicy. Po jego przekroczeniu w danym roku podatkowym podatnik zobligowany jest od początku kolejnego roku obrotowego do prowadzenia pełnej księgowości. W jaki sposób ustalić limit przychodów obligujący do prowadzenia ksiąg rachunkowych? Jak w praktyce wygląda przejście z księgi podatkowej na pełną księgowość? O tym w poniższym artykule.

Kiedy konieczne jest przejście z księgi podatkowej na pełną księgowość?

Zgodnie z art. 24a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych dotyczy osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych oraz spółek partnerskich, jeżeli ich przychody, w rozumieniu art. 14, za poprzedni rok podatkowy wyniosły w walucie polskiej co najmniej równowartość kwoty określonej w euro w przepisach o rachunkowości. Na mocy natomiast art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości przepisy ustawy o rachunkowości stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek jawnych osób fizycznych, spółek partnerskich oraz przedsiębiorstw w spadku działających zgodnie z Ustawą z dnia 5 lipca 2018 roku o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 2 500 000 euro. 

Od 1 stycznia 2025 roku limit ten został podwyższony z 2 000 000 euro do 2 500 000 euro na mocy ustawy z dnia 6 grudnia 2024 roku o zmianie ustawy o rachunkowości, ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2024 r. poz. 1863). Nowy limit stosuje się po raz pierwszy do roku obrotowego rozpoczynającego się po 31 grudnia 2024 r.

W konsekwencji przytoczonych przepisów osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie mają obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych, jeżeli ich przychody za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 2 500 000 euro. Przeliczenia na walutę polską limitu prowadzenia ksiąg rachunkowych dokonuje się po średnim kursie ogłoszonym przez Narodowy Bank Polski, na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok obrotowy.

Przejście z księgi podatkowej na pełną księgowość w 2027 roku

Kurs średni ogłoszony przez NBP na pierwszy dzień roboczy października 2026 roku wynosi 4,3770 zł (Tabela kursów średnich NBP nr 191/A/NBP/2026 z 1 października 2026 roku). 

Oznacza to, że do prowadzenia ksiąg rachunkowych od 1 stycznia 2027 roku są zobowiązane osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, jeżeli ich przychody za 2026 rok wyniosą co najmniej 10 942 500 zł (2 500 000 euro × 4,3770 zł/euro = 10 942 500 zł).

Dla porównania – limit przychodów obligujący do prowadzenia ksiąg rachunkowych w poszczególnych latach:

Limit przychodów obligujących do prowadzenia ksiąg rachunkowych – jakie przychody należy brać pod uwagę?

Ustalając kwotę przychodów w celu weryfikacji, czy nie został przekroczony limit przychodów obligujący do prowadzenia ksiąg rachunkowych, należy ustalić wartość przychodów za poprzedni rok podatkowy w rozumieniu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 14 ust. 1 tej ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Należy jednak uwzględnić, że od 1 stycznia 2025 roku art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości odwołuje się do przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów, a nie do przychodów netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych 

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 28 kwietnia 2022 roku (sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.56.2022.2.KO) wyjaśnił, że „[…] zakres normy określonej w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jedynie definiuje przychód z tytułu działalności gospodarczej. W ustawie nie zawarto rozróżnienia dla celów poziomu przychodu powodującego obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych na przychody podlegające opodatkowaniu oraz na przychody zwolnione od opodatkowania, tym samym do limitu należy zaliczyć również dotacje i subwencje, o których mowa we wniosku.

Powyższa interpretacja została wydana przed zmianą przepisów ustawy o rachunkowości obowiązującą od 2025 roku. Przy ustalaniu limitu należy zatem uwzględnić aktualne brzmienie art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości oraz art. 24a ust. 4 ustawy o PIT. W szczególności nie należy automatycznie utożsamiać wszystkich przychodów podatkowych z przychodami netto ze sprzedaży towarów i produktów.
Dotacje i subwencje wymagają odrębnej analizy pod kątem kwalifikacji do przychodów uwzględnianych przy ustalaniu limitu. Nie każda otrzymana dotacja stanowi bowiem przychód netto ze sprzedaży towarów i produktów w rozumieniu ustawy o rachunkowości.

Oznacza to, że otrzymane dotacje i subwencje (z wyjątkiem przeznaczonych na zakup albo wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których zgodnie z art. 22a–22o dokonuje się odpisów amortyzacyjnych) stanowią przychód z działalności gospodarczej, który należy uwzględnić przy ustalaniu limitu przychodu powodującego obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Ustalając poziom przychodów powodujący obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych, do limitu przychodów obligujących do prowadzenia ksiąg rachunkowych wlicza się zatem:

• przychody ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za cały poprzedni rok, czyli przychody z kolumny 9 „Wartość sprzedanych towarów i usług” oraz kolumny 10 „Pozostałe przychody” zsumowane w kolumnie 11 „Razem przychód” oraz
• przychody podatkowe zwolnione z opodatkowania, czyli np. otrzymane dotacje, wartość nieodpłatnych świadczeń czy przychody podatkowe, od których zaniechano poboru podatku.

Przykład 1.

Pan Jan prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, rozlicza się w ramach podatkowej księgi przychodów i rozchodów, stosując jako formę opodatkowania podatek liniowy. Przeważającym rodzajem działalności gospodarczej są usługi sklasyfikowane w PKD pod kodem 85.59.B jako „pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane”. Przedsiębiorca w ramach działalności wykonuje szkolenia komercyjne finansowane ze środków zleceniodawców, a także realizuje szkolenia w ramach projektów unijnych finansowanych ze środków publicznych. W związku z tym pan Jan otrzymuje dotacje na koszty bezpośrednie dla danego projektu, które nie są ewidencjonowane w PKPiR, ponieważ stanowią one pokrycie wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów w jego działalności gospodarczej.

Czy przy wyliczaniu limitu przychodów 2 500 000 euro, po którego osiągnięciu lub przekroczeniu przedsiębiorca będzie zobowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych, należy uwzględnić otrzymane dotacje służące sfinansowaniu kosztów bezpośrednich w związku z realizacją zadań dla danego projektu unijnego?

W świetle zmian obowiązujących od 2025 roku konieczne jest ustalenie charakteru otrzymanych dotacji oraz ich kwalifikacji na gruncie aktualnych przepisów. Sam fakt otrzymania dotacji na realizację projektu nie przesądza o obowiązku jej uwzględnienia w limicie przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów. Należy przeanalizować, czy otrzymane środki stanowią wynagrodzenie za świadczone usługi, czy też mają charakter dofinansowania niezwiązanego bezpośrednio ze sprzedażą.

Dobrowolne przejście z księgowości uproszczonej na pełną księgowość

Podatnicy, których przychody za poprzedni rok podatkowy nie przekroczyły limitu stanowiącego równowartość w walucie polskiej 2 500 000 euro, mogą od nowego roku podatkowego dobrowolnie przejść z księgi podatkowej na pełną księgowość. Taka możliwość została przewidziana w art. 2 ust. 2 ustawy o rachunkowości. Aktualnie podatnicy prowadzący dotychczas podatkową księgę przychodów i rozchodów, decydując się na dobrowolne prowadzenie ksiąg rachunkowych od nowego roku podatkowego, o zamiarze dobrowolnego prowadzenia ksiąg rachunkowych informują dopiero w zeznaniu rocznym składanym za rok podatkowy, w którym prowadzili dobrowolnie księgi rachunkowe. Przykładowo przedsiębiorca, który dobrowolnie przejdzie na pełną księgowość od 2027 r., poinformuje o tym w zeznaniu za 2027 r., składanym w 2028 r.

Jakie czynności należy wykonać, przechodząc z księgi podatkowej na księgi rachunkowe?

Niezależnie od tego, czy przejście na księgi rachunkowe następuje dobrowolnie, czy obowiązkowo – po przekroczeniu określonego limitu przychodów podatnik powinien zamknąć i rozliczyć księgę podatkową za rok poprzedni, ustalając roczny dochód na podstawie art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc z księgi podatkowej na pełną księgowość, obligatoryjne jest sporządzenie wykazu składników aktywów i pasywów (inwentarz) potwierdzonego ich inwentaryzacją.

Przechodząc na pełną księgowość, podatnik otwiera księgi rachunkowe na początek roku obrotowego (czyli na 1 stycznia), w ciągu 15 dni od tego dnia. Przed rozpoczęciem prowadzenia ksiąg rachunkowych konieczne jest sporządzenie zasad (polityki) rachunkowości. 

Księgi rachunkowe zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o rachunkowości obejmują zbiory zapisów księgowych, obrotów (sum zapisów) i sald, które tworzą:

1. dziennik,
2. księgę główną,
3. księgi pomocnicze,
4. zestawienia: obrotów i sald kont księgi głównej oraz sald kont ksiąg pomocniczych,
5. wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz).

Trzeba mieć na uwadze, że prowadzenie ksiąg rachunkowych wiąże się z nowymi obowiązkami i jest znacznie bardziej skomplikowane niż prowadzenie uproszczonej księgowości na podstawie PKPiR.