Kara umowna w walucie obcej w księgach rachunkowych

W obrocie gospodarczym w celu zabezpieczenia swoich interesów przedsiębiorcy coraz częściej decydują się na ustalenie kary umownej w razie niewywiązania się z warunków umowy czy nienależytego jej wykonania. Kara umowna może zostać ustalona także w walucie obcej. Ewidencjonując przychód związany z otrzymaną karą umowną wyrażoną w walucie obcej, trzeba wziąć pod uwagę kilka aspektów, takich jak odpowiednia kwalifikacja przychodu czy prawidłowe ustalenie i zewidencjonowanie różnic kursowych. Wyjaśniamy, jakie są zasady ewidencjonowania kar umownych wyrażonych w walutach obcych.

Kara umowna w księgach rachunkowych

Przychody z tytułu naliczonych i otrzymanych przez jednostkę kar umownych w razie niewywiązania się z warunków umowy czy nienależytego jej wykonania przez kontrahenta są powiązane pośrednio z prowadzoną działalnością operacyjną, przez co klasyfikuje się je jako pozostałe przychody operacyjne. Na mocy bowiem art. 3 ust. 1 pkt 32 lit. g ustawy o rachunkowości przez pozostałe koszty i przychody operacyjne rozumie się koszty i przychody związane pośrednio z działalnością operacyjną jednostki, a w szczególności koszty i przychody związane z odszkodowaniami i karami.

Przychód z tytułu kary umownej w księgach rachunkowych ujmowany jest na koncie 760 „Pozostałe przychody operacyjne”. Zapis z naliczonej przez jednostkę na podstawie wystawionej noty obciążeniowej kary umownej może przebiegać następująco:

Wn konto 210 „Rozrachunki z dostawcami”/240 „Pozostałe rozrachunki”,
Ma konto 760 „Pozostałe przychody operacyjne”.

Jednostka, która naliczyła karę umowną w sytuacji, gdy w jej ocenie uzyskanie zapłaty z tytułu naliczonej kary umownej jest wątpliwe, powinna dokonać odpisu aktualizującego, uwzględniając przy tym zasadę ostrożności. Na mocy art. 35 ust. 1 pkt 3 ustawy o rachunkowości wartość należności aktualizuje się, uwzględniając stopień prawdopodobieństwa ich zapłaty poprzez dokonanie odpisu aktualizującego w odniesieniu do należności kwestionowanych przez dłużników oraz z których zapłatą dłużnik zalega, a według oceny sytuacji majątkowej i finansowej dłużnika spłata należności w umownej kwocie nie jest prawdopodobna – do wysokości niepokrytej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności.

Odpis aktualizujący należności wątpliwej z tytułu kary umownej może wyglądać następująco:

Wn konto 761 „Pozostałe koszty operacyjne”,
Ma konto 280 „Odpisy aktualizujące wartość należności”.

Zobacz też:

Kara umowna w walucie obcej

Jak już zostało wspomniane, przychód z tytułu kary umownej ewidencjonowany jest w księgach rachunkowych przy wykorzystaniu konta 760 „Pozostałe przychody operacyjne”. Przy czym kara umowna wyrażona w walucie obcej polega przeliczeniu na polskie złote. Zgodnie z art. 9 ustawy o rachunkowości księgi rachunkowe prowadzi się bowiem w języku polskim i w walucie polskiej. Przeliczenia wartości kary umownej wyrażonej w walucie obcej na polskie złote dokonuje się po kursie średnim ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski z dnia poprzedzającego dzień wystawienia noty obciążeniowej.

Art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości:

„Wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia – o ile odrębne przepisy dotyczące środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej i innych krajów Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz środków niepodlegających zwrotowi, pochodzących ze źródeł zagranicznych nie stanowią inaczej – odpowiednio po kursie:

faktycznie zastosowanym w tym dniu, wynikającym z charakteru operacji – w przypadku sprzedaży lub kupna walut oraz zapłaty należności lub zobowiązań;
średnim ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski z dnia poprzedzającego ten dzień – w przypadku zapłaty należności lub zobowiązań, jeżeli nie jest zasadne zastosowanie kursu, o którym mowa w pkt 1, a także w przypadku pozostałych operacji”.

Ewidencjonując przychód związany z otrzymaną karą umowną wyrażoną w walucie obcej, pod uwagę należy wziąć także różnice kursowe. Przy wysokich karach umownych różnice te mogą znacząco wpłynąć na podstawę opodatkowania, dlatego trzeba zwrócić szczególną uwagę przy ustalaniu ich wysokości. Wpływ środków z tytułu kary umownej na rachunek walutowy należy przeliczyć na złote po kursie średnim ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski z dnia poprzedzającego dzień otrzymania płatności. W wyniku tej operacji mogą powstać różnice kursowe. Jeżeli różnice te są dodatnie, zalicza się je do przychodów finansowych, natomiast ujemne odnosi się do kosztów finansowych. Do ewidencji różnic kursowych dodatnich i ujemnych wykorzystywane są odpowiednio konta 750 „Przychody finansowe” i 751 „Koszty finansowe”.

Ewidencja dodatnich różnic kursowych przebiega wówczas następująco:

Wn konto 210 „Rozrachunki z dostawcami”/240 „Pozostałe rozrachunki”,
Ma konto 750 „Przychody finansowe”.

Natomiast ujemne różnice kursowe ewidencjonuje się zapisem:

Wn konto 751 „Koszty finansowe”,
Ma konto 210 „Rozrachunki z dostawcami”/240 „Pozostałe rozrachunki”.

Przykład

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zawarła z kontrahentem umowę na wykonanie usług budowlanych polegających na budowie nowego osiedla mieszkaniowego. W umowie szczegółowo określono, co rozumie się przez nienależyte wykonanie usług, w tym niedotrzymanie terminów oraz niezgodność wykonanych prac z zatwierdzonym projektem. Podczas realizacji projektu kontrahent nie wywiązał się z ustalonego harmonogramu, co spowodowało opóźnienia w zakończeniu budowy o 3 miesiące. Zgodnie z postanowieniami umowy spółka obciążyła kontrahenta karą umowną w wysokości 10 000 EUR za każdy miesiąc opóźnienia, co łącznie wyniosło 30 000 EUR. Kara ta zgodnie z zapisami umowy została uzgodniona w walucie obcej. Nota księgowa obciążająca kontrahenta karą umowną została wystawiona przez spółkę 15 maja 2024 roku, natomiast zapłata kary umownej przez kontrahenta na konto walutowe spółki nastąpiła 28 czerwca 2024 roku. W jaki sposób spółka powinna ująć otrzymaną karę umowną w wysokości 30 000 EUR w ewidencji księgowej, biorąc pod uwagę różne daty wystawienia noty księgowej i zapłaty?

Jakie kursy walutowe powinna zastosować do przeliczenia kary umownej na złote polskie i w jaki sposób ująć różnice kursowe? Spółka powinna ująć otrzymaną karę umowną w wysokości 30 000 EUR w ewidencji księgowej jako pozostały przychód operacyjny, zgodnie z przepisami dotyczącymi przychodów z odszkodowań i kar (art. 3 ust. 1 pkt 32 lit. g ustawy o rachunkowości). Przy czym kara umowna wyrażona w walucie obcej polega przeliczeniu na polskie złote po kursie średnim NBP z dnia poprzedzającego dzień wystawienia noty obciążeniowej. Przeliczenia wartości kary umownej (30 000 EUR) dokonujemy po kursie 4,2812 (tabela kursów nr 093/A/NBP/2024 z 14 maja 2024).

30 000 EUR × 4,2812 EUR/PLN = 128 436 PLN

Zapis z naliczonej przez jednostkę na podstawie wystawionej noty obciążeniowej kary umownej może przebiegać następująco:

Wn konto 240 „Pozostałe rozrachunki”,
Ma konto 760 „Pozostałe przychody operacyjne”.

Wpływ środków z tytułu kary umownej na rachunek walutowy należy przeliczyć na złote polskie po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego dzień jej otrzymania, czyli 27 czerwca 2024 roku. Kurs do przeliczenia wpłaty wynosi 4,3085 EUR (tabela kursów nr 124/A/NBP/2024 z 27 czerwca 2024).

30 000 EUR × 4,3085 EUR/PLN = 129 255 PLN

Wpływ kary umownej na podstawie wyciągu bankowego walutowego w księgach rachunkowych wygląda następująco:

Wn 131 „Rachunek bankowy”,
Ma 240 „Pozostałe rozrachunki”.

W przypadku tej operacji występują różnice kursowe wynikające z różnicy między kursem zastosowanym przy ujęciu naliczonej kary umownej w księgach na podstawie wystawionej noty obciążeniowej a kursem z dnia jej faktycznego wpływu na rachunek walutowy. Różnica kursowa jest dodatnia, wynosi 819,00 PLN, a jej ewidencja w księgach rachunkowych spółki przebiega wówczas następująco: