Ponoszone przez leasingobiorcę wydatki związane z comiesięczną ratą leasingową stanowią koszt podatkowy. Z uwagi na różne okoliczności może dojść do wcześniejszego rozwiązania umowy leasingu. W związku z tym pojawia się pytanie, czy korekta kosztów przy zwrocie przedmiotu leasingu jest wymagana do wystawienia i kogo dotyczy obowiązek.
Koszty podatkowe związane z leasingiem operacyjnym
Przedmiotem niniejszej analizy będą przepisy ustawy o PIT (choć analogiczne regulacje odnajdziemy na gruncie ustawy CIT) dotyczące leasingu operacyjnego i związanych z tym wydatków.
W myśl art. 23a pkt 1 ustawy PIT przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w Kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej finansującym, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej korzystającym, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.
Z treści art. 23b ust. 1 ww. ustawy wynika zaś, że opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, jeżeli:
- umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
- umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
- suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy, odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.
W związku z powyższym, jeżeli zawarta umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ust. 1 ustawy PIT warunki, to korzystający może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie poniesione koszty związane z przedmiotem umowy leasingu.
Korekta kosztów przy zwrocie przedmiotu leasingu
Jak wskazaliśmy, przepisy ustaw podatkowych nie odnoszą się bezpośrednio do sposobu postępowania w przypadku wcześniejszego rozwiązania umowy i zwrotu przedmiotu leasingu. Podstawowe pytanie pojawiające się po stronie leasingobiorców dotyczy jednak tego, czy w związku z takim zdarzeniem należy korygować koszty podatkowe w postaci wydatków na raty leasingowe.
W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Tak wynika z treści art. 22 ust. 1 ustawy PIT.
Kluczowe dla uznania danego wydatku za koszt jest wykazanie istnienia związku pomiędzy wydatkiem a działalnością gospodarczą. Obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku.
Nie ulega wątpliwości, że w momencie ponoszenia wydatku na opłacenie rat leasingowanego pojazdu ww. warunki są spełnione i w bieżących okresach zachowany jest wspomniany związek przyczynowo-skutkowy.
Natomiast późniejsze rozwiązanie umowy leasingu i zwrot przedmiotu leasingu nie niweluje wstecz tego związku.
Zatem w sytuacji, gdy w czasie krótszym od okresu podstawowego nastąpi rozwiązanie umowy leasingu operacyjnego, która w momencie zawarcia spełniała wymienione warunki do uznania jej za umowę leasingu, określone w art. 23b ust. 1 ustawy PIT, nie skutkuje to obowiązkiem skorygowania kosztów uzyskania przychodów o poniesione do tego czasu wydatki na opłatę wstępną i spłatę rat leasingowych.
W takim wypadku ma bowiem zastosowanie zasada kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określona w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.
Takie stanowisko znajduje swoje oparcie również w interpretacjach podatkowych, czego przykładem może być pismo Dyrektora KIS z 5 stycznia 2018 roku (nr 0113-KDIPT2-1.4011.391.2017.2.KO). Organ stwierdził tam, że w przypadku wcześniejszego rozwiązania umowy leasingu operacyjnego, która została zawarta w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, podatnik nie będzie miał obowiązku korygowania kosztów uzyskania przychodów o opłaty z tytułu umowy leasingu, które poniesione zostały do dnia rozwiązania umowy.
Przykładowo podatnik, który przez 2 lata co miesiąc księgował w kosztach raty leasingowe i następnie przed zakończeniem czasu trwania umowy leasingu wypowiedział umowę i zwrócił przedmiot leasingu, nie musi dokonywać korekty za ostatnie 2 lata – poniesione wydatki pozostają kosztem podatkowym.
Wydatki na raty leasingowe stanowiły bowiem koszty, które służyły działalności gospodarczej i sprzedaży opodatkowanej. Wobec powyższego, nie należy korygować kosztów uzyskania przychodów.
W tym miejscu warto też dodać, że analogiczne skutki powstaną w przypadku wykupu pojazdu z leasingu po zakończeniu umowy. Wykupienie samochodu po zakończeniu umowy leasingu operacyjnego nie wpływa na zasadność zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu uprzednio (do czasu zakończenia umowy) wskazanych opłat.
W konsekwencji po wykupie i przekazaniu samochodu na cele prywatne podatnik nie będzie miał obowiązku korygowania kosztów uzyskania przychodów w zakresie zaliczanych do nich wcześniej opłat związanych z przedmiotem leasingu, poniesionych w trakcie trwania umowy leasingu, kiedy to pojazd ten służył prowadzonej działalności gospodarczej.
Reasumując, podatnik nie ma obowiązku korygowania kosztów uzyskania przychodów z tytułu rat leasingowych o dotychczas poniesione opłaty leasingowe z tytułu umów leasingu, które to umowy uległyby rozwiązaniu przed ich upływem. Podobnie też obowiązek korekty nie powstaje w przypadku wykupu przedmiotu z leasingu po zakończeniu umowy.
