Przekształcenie spółki z o. o. w spółkę komandytową

Przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową jest uregulowane poprzez przepis art. 551§1 kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którym, spółka z o.o., jako spółka handlowa, może zostać przekształcona w każdą inną spółkę handlową, w tym komandytową.

Przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową - podstawowe informacje

Przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową może nastąpić na dwa sposoby. Pierwszym z nich jest całkowite przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową. Drugi sposób natomiast polega na reorganizacji działalności spółki z o.o. poprzez wprowadzenie samej spółki i jej udziałowców do struktury nowo powstałej spółki komandytowej.

Zaletą przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową przy zastosowaniu obydwu wskazanych metod, jest uniknięcie lub zminimalizowanie podwójnego opodatkowania podatkiem dochodowym - samej spółki z o.o. podatkiem dochodowym od osób prawnych, i jej wspólników podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Kolejną korzyścią, ze względu na którą wspólnicy spółki z o.o. decydują się na przekształcenie w spółkę komandytową, jest zabezpieczenie prywatnego majątku wspólników. Za zobowiązania spółki komandytowej nieograniczoną odpowiedzialność ponosi komplementariusz, natomiast komandytariusze odpowiadają do wysokości sumy komandytowej, oznaczonej w umowie spółki, jeśli wniosą do spółki wkład równy lub przewyższający tę sumę. Warto w tym miejscu przypomnieć, że udziałowcy spółki z o.o. ponoszą odpowiedzialność za jej zobowiązania również majątkiem osobistym.  Przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową niesie ze sobą tę korzyść bez względu na wybór wariantu przekształcenia, a więc czy jest to przekształcenie właściwe, czy też spółka komandytowa została utworzona z udziałem spółki z o.o.

Właściwe przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową

Ze względu na tożsamość podmiotową spółki przekształcanej i przekształconej spółka komandytowa powstała w wyniku transformacji spółki z o.o. jest w sferze stosunków cywilnoprawnych kontynuatorką jej działalności. Podobny skutek w sferze prawa podatkowego przewiduje przepis art. 93a par 2 pkt 1 lit. b ordynacji podatkowej, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa, powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszelkie przewidziane przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przekształconej. Należy podkreślić, że powołany przepis ogranicza zakres przejęcia praw i obowiązków podatkowych przekształcanej spółki z o.o. do tych określonych odrębnymi przepisami, dlatego spółka komandytowa stanie się realizatorką tylko ściśle określonych praw i obowiązków podatkowych poprzedniczki.

Spółka komandytowa jest bowiem spółką osobową, nie przejmuje osobowości prawnej spółki z o.o., a podmiotowość w jej imieniu mają wspólnicy spółki. Dlatego też to wspólnicy będą podatnikami podatku dochodowego. Ponieważ  w wyniku przekształcenia ulega zmianie źródło uzyskania dochodu - w spółce osobowej jest nim pozarolnicza działalność gospodarcza, wspólnicy będą zobowiązani po przekształceniu do płacenia podatku dochodowego od osób fizycznych. Ponadto wspólnicy spółki komandytowej, jako osoby fizyczne będą musieli dopełnić obowiązku rejestracji w rejestrze przedsiębiorców, a także zgłosić się do ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego.

Przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową a przychód z niepodzielonych zysków

W obecnym stanie prawnym, zgodnie z przepisem art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 10 ust. 1 pkt. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych stanowi dochód faktycznie uzyskany z tego udziału, nie wyłączając wartości niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w sytuacji ich przekształcenia w spółki osobowe. Tak uzyskany przychód jest określany na dzień przekształcenia. Niniejsze przepisy obowiązują w takiej treści od 1 stycznia 2015 roku i od tego czasu organy podatkowe stoją na stanowisku, że każde przekształcenie spółki z o.o. posiadającej niepodzielone zyski powoduje opodatkowanie uczestników przekształcenia. Przykład stanowi interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 marca 2016 r., zgodnie z którą przychód (dochód) z tytułu wartości niepodzielonych zysków oraz wartości zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy powstaje w momencie przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, co wynika wprost z brzmienia cytowanego wyżej przepisu art. 24 ust. 5 pkt 8 ww. ustawy. Zatem w sytuacji przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną cała wartość niepodzielonych zysków oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy podlega opodatkowaniu na podstawie ww. przepisu.

Mimo takiego kształtowania się opinii organów podatkowych wciąż pojawiają się głosy, wskazujące na literalną wykładnię omawianych artykułów, z której wynika, że niepodzielony zysk zamienia się w dochód do opodatkowania jedynie w sytuacji, gdy zostanie uzyskany, czyli trafi do majątku wspólnika spółki przekształconej. Zgodnie z taką wykładnią należałoby przyjąć, że wspólnicy są zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, jeśli kwoty zgromadzone na kapitale zapasowym lub rezerwowym spółki zostaną wypłacone wspólnikom lub gdy zostaną przekazane na podwyższenie wartości wkładów w spółce przekształconej.

Przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową a  możliwość rozliczenia straty podatkowej

Wspólnicy spółki z o.o., która poniosła stratę w bieżącym roku lub w poprzednich latach podatkowych, powinni przeanalizować opłacalność podjęcia decyzji o przekształceniu w spółkę komandytową. Bowiem zgodnie z przepisem art. 9 ust. 2 ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 7 ust. 2 ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych strata podatkowa to nadwyżka kosztów nad sumą przychodów osiągniętych z danego źródła występująca w roku podatkowym. Strata może być rozliczana w 5 kolejnych latach podatkowych. Co istotne, jest ona rekompensowana zawsze z tego samego źródła przychodów, natomiast przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową prowadzi do zmiany źródła. Z tego właśnie powodu wspólnicy spółki przekształconej nie mają możliwości rozliczenia starty podmiotu przekształcanego. Potwierdzają to stanowiska organów podatkowych. Zgodnie z postanowieniem Naczelnika II Urzędu Skarbowego w Kielcach o numerze OG-005/188/PDI-423/23/2005, wspólnik spółki z o.o. będący osobą fizyczną przed przekształceniem jej w spółkę osobową był udziałowcem spółki i źródłem jego przychodów był przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Z chwilą powstania spółki komandytowej rejestruje się jako osoba prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą. Zamiast przychodu z udziału w zyskach osoby prawnej źródłem przychodów, po przekształceniu, będą przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Wobec powyższego nie będzie występować w opisanym stanie faktycznym, to samo źródło przychodów i straty osoby prawnej powstałe przed jej przekształceniem nie mogą być odliczane od dochodów wspólników spółki komandytowej będących osobami fizycznym.

Spółka z o.o. jako komplementariusz w spółce komandytowej

Spółka z o.o. w strukturze powstałej spółki komandytowej może przyjąć rolę komplementariusza. Wspólnicy (udziałowcy) spółki z o.o. stają się w takiej sytuacji komandytariuszami.

Takie przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową ogranicza wspólnikom ryzyko pokrywania długów spółki z majątków osobistych - długi pokrywane są wówczas do wysokości sumy komandytowej. Ponadto taka forma przekształcenia może pozwolić na wysokie wypłaty dla wspólników, jeśli przeniosą oni całą lub znaczny wycinek działalności spółki z o.o. do spółki przekształconej. Należy zaznaczyć, że również w tym wypadku nie może wystąpić strata podatkowa.

Brak ciągłości działalności gospodarczej dotyczy zarówno sfery prawa cywilnego, jak i podatkowego. Z kolei status podmiotów powiązanych może skutkować większym zainteresowaniem fiskusa, stąd wspólnicy muszą liczyć się z koniecznością sporządzania większej ilości dokumentów dotyczących transakcji między komplementariuszem (spółka z o.o.) a komandytariuszami.

Szczególnie istotne jest, że udział spółki z o.o. w strukturze spółki komandytowej nie czyni jej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Podobnie jak w przypadku przekształcenia właściwego, podmiotowość w imieniu spółki przekształconej wykonują wspólnicy (komplementariusze), dlatego to oni są płatnikami podatku dochodowego, a ponadto są także zobowiązani do zarejestrowania się w rejestrze przedsiębiorców.

Przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową - krok po kroku

Przekształcenie spółki z o.o. w spółkę komandytową jest procesem, na który składają się następujące fazy:

1. Przygotowanie planu przekształcenia przez zarząd spółki z o.o. wraz z projektem umowy spółki komandytowej oraz uchwały o przekształceniu, wyceną majątku i sprawozdaniem finansowym.
2. Badanie planu i powyższych dokumentów przez biegłego rewidenta wyznaczonego przez sąd.
3. Dwukrotne poinformowanie wspólników o zamiarze powzięcia uchwały o przekształceniu.
4. Podjęcie uchwały o przekształceniu i podpisanie umowy spółki komandytowej ze złożeniem oświadczeń o uczestnictwie w spółce przekształconej.
5. Rejestracja spółki komandytowej w KRS.