W zakresie próby ustalenia właściwej stawki podatku VAT dla czynności jaką jestprzygotowywanie posiłków na zlecenie pierwszą czynnością powinno być określenie, czy w takim przypadku mamy do czynienia z dostawą towarów, czy też ze świadczeniem usługi. Dopiero w drugiej kolejności możliwe będzie określenie właściwej stawki podatkowej.
Przygotowywanie posiłków na zlecenie – dostawa towarów czy świadczenie usług?
Przedstawiony problem jest przedmiotem sporów już od dłuższego czasu. Kwestia ta była na tyle istotna, że Minister Finansów zdecydował się wydać w tej sprawie interpretację ogólną (z 24 czerwca 2016 roku, PT1.050.3.2016.156).
Dokonując rozróżnienia pomiędzy dostawą towarów a świadczeniem usług w zakresie przygotowywania posiłków w ww. interpretacji, wskazano, że pojęcie dostawy gotowych posiłków obejmuje produkcję gotowych (tj. przygotowanych, przyprawionych i ugotowanych) posiłków i dań, składających się z co najmniej 2 różnych składników (z wyłączeniem przypraw itp.), mrożonych, w puszkach, słoikach, pakowanych próżniowo lub przy pomocy innych technologii opakowań ze zmodyfikowaną atmosferą, które zwykle są pakowane i etykietowane z przeznaczeniem na sprzedaż.
Dla uznania, czy dana czynność będzie zaliczona jako dostawa posiłków, czy do usług związanych z wyżywieniem istotne jest, czy oferowane produkty są w pełni przyrządzone i serwowane jako posiłek gotowy do bezpośredniego spożycia, czy też nie są przeznaczone do bezpośredniej konsumpcji – np. są pakowane.
Jeżeli bowiem mamy do czynienia z dostawą gotowych dań, to zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy o VAT obowiązuje 5% stawka VAT, która ma zastosowanie do dań wymienionych w poz. 11-14 załącznika nr 10 do ustawy o VAT. Są to odpowiednio:
Przetwory z mięsa, ryb lub skorupiaków, mięczaków lub pozostałych bezkręgowców wodnych (dział 16 CN) – z wyłączeniem:
- kawioru oraz namiastek kawioru objętych CN 1604,
- przetworów z homarów i ośmiornic oraz z innych towarów objętych CN 1603 00 i CN 1605.
Przetwory ze zbóż, mąki, skrobi lub mleka; pieczywa cukiernicze (dział 19 CN).
Przetwory z warzyw, owoców, orzechów lub pozostałych części roślin – z wyłączeniem produktów o rzeczywistej masowej mocy alkoholu powyżej 1,2% (dział 20 CN).
Zupy i buliony i preparaty do nich; złożone przetwory spożywcze, homogenizowane (kod CN 2104).
W tym miejscu warto również dodać, że zgodnie z § 8 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 roku w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w 2023 roku obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do towarów spożywczych wymienionych w poz. 1-18 załącznika nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56).
Natomiast usługa gastronomiczna (związana z wyżywieniem) jest opodatkowana stawką 8% VAT.
Tak wynika z treści art. 41 ust. 12f ustawy o VAT, gdzie możemy przeczytać, że stawkę podatku 8% stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług klasyfikowanych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), z wyłączeniem sprzedaży w zakresie:
- napojów innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy, lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie, w tym ich przygotowania i podania;
- towarów nieprzetworzonych przez podatnika, innych niż wymienione w załączniku nr 3 lub załączniku nr 10 do ustawy, lub w przepisach wykonawczych wydanych na jej podstawie;
- posiłków, których składnikiem są towary wskazane jako wyłączone z grupowań wymienionych w poz. 2 i 11 załącznika nr 10 do ustawy.
Kluczowy element zapewnienia składników do produkcji posiłków
W interpretacji Dyrektora IS w Poznaniu z 3 lutego 2016 roku (nr ILPP2/4512-1-817/15-3/JK) możemy przeczytać, że dostawa posiłków gotowanych na zlecenie kontrahenta (szpitala) jest sprzedażą towarów, a nie świadczeniem usług.
Jeżeli np. przedsiębiorca otrzymuje zlecenie przygotowania posiłków od swojego kontrahenta i za wynagrodzeniem przekazuje gotowe i zapakowane w pojemniki posiłki, to w relacji pomiędzy przedsiębiorcami możemy mówić o odpłatnej dostawie towarów.
Okazuje się jednak, że może wystąpić zupełnie inna kwalifikacja czynności, jeżeli przedsiębiorca (zleceniobiorca) przygotowuje takie posiłki ze składników powierzonych przez zleceniodawcę. Trzeba bowiem mieć na uwadze, że o przedmiocie świadczenia przesądza nie tylko treść umowy, ale również takie okoliczności jak np. zakres użytych materiałów przez kontrahenta w ogólnym zużyciu materiałów.
W sytuacji, gdy kontrahent przekazuje składniki do produkcji posiłków, możemy mówić o czynnościach na materiale powierzonym. W takim przypadku otrzymuje się określony wyrób finalny spełniający wymagane kryteria. Nie ma wątpliwości, że w przypadku powierzania przez zleceniodawcę 100% materiałów mamy do czynienia z usługami na majątku rzeczowym.
W sytuacji, gdy materiały powierzone stanowią mniej niż 100% materiałów zużytych przy wykonaniu danego wyrobu, należy przyjąć, że jeśli stanowią one przeważającą część w stosunku do materiałów własnych usługodawcy, w ujęciu wartościowym, świadczenie stanowi usługę na ruchomym majątku rzeczowym.
Wobec powyższego w sytuacji, gdy materiały powierzone do wykonania posiłków, będących przedmiotem umowy stanowią w ujęciu wartościowym mniej niż 50% w stosunku do składników własnych zużytych przy wykonaniu ww. towarów, to takie świadczenie na rzecz kontrahenta należy uznać za dostawę towarów. Tak też stanowi interpretacja Dyrektora IS w Łodzi z 18 lipca 2013 roku (nr IPTPP2/443-338/13-2/KW).
Przykład 1.
Pan Roman prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której przygotowuje posiłki na zlecenie swojego kontrahenta. Przygotowuje je z własnych składników i dostarcza zapakowane dla kontrahenta również prowadzącego działalność gospodarczą. Jaką stawkę podatku VAT powinien przyjąć mężczyzna?
W opisanym przypadku mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów i pan Roman może zastosować stawkę 0% VAT do posiłków określonych w załączniku nr 10 do ustawy o VAT.
Przykład 2.
Pan Roman prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której przygotowuje posiłki na zlecenie swojego kontrahenta. Przygotowuje je ze składników dostarczanych w całości przez zleceniodawcę i dostarcza zapakowane dla kontrahenta również prowadzącego działalność gospodarczą. Jaką stawkę podatku VAT powinien przyjąć pan Roman?
W takich okolicznościach mamy do czynienia ze świadczeniem usług na materiale powierzonym. Z uwagi na fakt, że jest to usługa, należy przyjąć 8% stawkę podatku VAT.
Analizując kwestie właściwej stawki podatku dla czynności przygotowania posiłków na zlecenie, warto mieć również na uwadze kwestie materiałów (składników), z jakich takie posiłki są przyrządzane. Otóż, jeżeli są to w większości albo w całości składniki należące do zlecającego czynności, to możemy mówić o świadczeniu usługi na materiale powierzonym.
