Sprzedaż przez zagraniczne portale aukcyjne może obejmować transakcje dostawy towarów zarówno na terenie UE, jak i w krajach trzecich. W zakresie niniejszego artykułu przyjrzymy się bliżej problematyce dokonywania sprzedaży poprzez portale aukcyjne na terenie kraju trzeciego i zastanowimy się, w jaki sposób takie zdarzenie powinno zostać rozliczone w oparciu o przepisy ustawy VAT.
Sprzedaż przez zagraniczne portale aukcyjne a miejsce opodatkowania podatkiem VAT
W zakresie podatku VAT obowiązuje tzw. zasada terytorialności, która nakazuje powiązanie kwestii opodatkowania danej czynności z miejscem świadczenia.
Dla opodatkowania danej transakcji rozstrzygające znaczenie ma ustalenie miejsca dostawy (miejsca świadczenia).
Miejsce świadczenia to nic innego, jak miejsce opodatkowania danej czynności. Zatem jego określenie ma istotne znaczenie dla prawidłowego ustalenia kraju, w którym powstanie obowiązek podatkowy z tytułu danej czynności. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.
W przepisach zawartych w art. 22 ustawy uregulowano zasady dotyczące określenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów.
I tak, w myśl ust. 1 pkt 1 powołanego artykułu, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy. Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.
Podkreślenia zatem wymaga, że opodatkowaniu w kraju podlegają tylko te czynności, które zostaną wykonane w danym państwie, a ściślej – te, które zostaną uznane za wykonane w danym miejscu. Miejsca świadczenia determinuje miejsce opodatkowania. Miejsce świadczenia wskazuje jednocześnie państwo, w którym dana czynność winna zostać opodatkowana.
Stosownie do powyższego zauważyć należy, iż zgodnie z cyt. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega dostawa towarów na terytorium kraju. Należy tym samym mieć na uwadze terytorialny charakter podatku VAT, zgodnie z którym opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia było terytorium Polski. W przypadku gdy wykonanie danej czynności opodatkowanej będzie miało miejsce poza terytorium kraju (Polski), czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce.
Sprzedaż przez zagraniczne portale aukcyjne z kraju trzeciego
Załóżmy, że przedsiębiorca z Polski dokonuje sprzedaży towarów w kraju trzecim (np. w USA) poprzez tamtejsze portale aukcyjne. W takim przypadku istotnego znaczenia nabiera fakt, gdzie towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki.
Jeżeli bowiem towar na żadnym etapie nie znajduje się na terenie Polski, to nie pojawia się w tym zakresie konieczność rozliczenia podatku VAT w RP. Taka transakcja będzie na gruncie prawa polskiego nieopodatkowana podatkiem VAT.
Przykładowo w interpretacji Dyrektora KIS z 20 sierpnia 2019 roku, nr 0115-KDIT1-2.4012.360.2019.1.RS, czytamy, że jeżeli miejscem dostawy towarów, które wnioskodawca sprzedaje innemu odbiorcy, tj. odpowiednio spółce z siedzibą we Włoszech oraz spółce z siedzibą w Polsce – na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – będzie miejsce, w którym towary znajdą się w momencie rozpoczęcia transportu, czyli terytorium Ukrainy, to opisane dostawy towarów dokonane przez Wnioskodawcę poza terytorium kraju, tj. w Ukrainie, nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.
Mając powyższe na uwadze, możemy zatem stwierdzić, że dostawa na terytorium kraju trzeciego towaru wcześniej tam zakupionego nie stanowi importu towaru, o którym mowa w art. 2 pkt 7 ustawy, eksportu towaru, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1, dostawy towarów dokonanej na terytorium kraju, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W związku z powyższym transakcja taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.
Przykład 1.
Przedsiębiorca z Polski prowadzi sprzedaż towarów na rzecz konsumentów w USA poprzez portal eBay. Towar cały czas znajduje się na terytorium USA, a cała transakcja wygląda w ten sposób, że podatnik z Polski zakupuje towar z magazynu znajdującego się w Stanach Zjednoczonych, po czym towar zostaje dostarczony do tamtejszych klientów, a zatem nie opuszcza terytorium USA. W rezultacie taka transakcja pod względem podatku VAT nie podlega opodatkowaniu w Polsce.
W tym miejscu warto wskazać, że nie mamy do czynienia z dostawą łańcuchową, gdyż zgodnie z normą zawartą w art. 22 ust. 2 ustawy VAT w przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane bądź transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.
Tymczasem w opisanym przykładzie towar cały czas znajduje się na terytorium tylko jednego kraju trzeciego.
Końcowo należy dodać, że – biorąc pod uwagę terytorialność podatku VAT – zasady opodatkowania opisanej transakcji podlegają regulacjom kraju, w którym znajduje się miejsce świadczenia przy dostawie towarów (w tym przypadku – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia transportu do nabywcy). A zatem to przepisy kraju trzeciego wskażą, w jaki sposób należy opodatkować dokonaną dostawę towarów.
Prawo do odliczenia VAT od wydatków ponoszonych w związku z zagraniczną sprzedażą
Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Co do zasady ustawa wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.
Jak stanowi art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.
Z cyt. przepisu wynika, że warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Zatem podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia w Polsce towarów i usług, udokumentowanego fakturami VAT, w sytuacji gdy koszty te są ściśle powiązane ze sprzedażą towarów podlegającą opodatkowaniu w kraju trzecim.
Trzeba przy tym zaznaczyć, że powyższe uprawnienie przysługuje wyłącznie w odniesieniu do polskiego podatku naliczonego, tj. wynikającego z faktur zakupowych dokumentujących nabycie towarów i usług na terytorium kraju, tj. kosztów ponoszonych w Polsce, nie dotyczy natomiast wydatków w kraju trzecim.
Przykład 2.
Podatnik z Polski dokonuje sprzedaży towarów na terenie USA poprzez portal eBay. Transakcje te nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce. Przedsiębiorca ponosi jednak w Polsce koszt wynajmu lokalu oraz koszt obsługi księgowej i biura tłumaczeń. Na mocy art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy VAT od wydatków ponoszonych w kraju i udokumentowanych fakturą VAT może odliczyć podatek naliczony.
Podsumowując, możemy zatem wskazać, że sprzedaż towarów poprzez zagraniczne portale aukcyjne nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce, aczkolwiek w zakresie wydatków ponoszonych na terenie kraju przedsiębiorca zachowuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.
