Jak opodatkować VAT koszty wysyłki przy WSTO?

Od 1 lipca 2021 roku obowiązują przepisy dotyczące e-commerce w VAT. Jest to cały pakiet rozwiązań, które w sposób wręcz rewolucyjny zmieniły rozliczenia VAT w zakresie transakcji międzynarodowych na rzecz konsumentów. Co istotne, powyższe zmiany wprowadziły szereg nowych nazw. Jedną z nich jest WSTO, czyli wewnątrzwspólnotowa sprzedaż towarów na odległość. WSTO to nowa nazwa sprzedaży wysyłkowej. Jednak nie tylko doszło do zmiany nazwy, ale także sposoby rozliczenia takich transakcji się zmieniły. W artykule odpowiadamy na pytanie, jak opodatkować VAT koszty wysyłki przy WSTO.

Podstawa opodatkowania – VAT

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał bądź ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy bądź usługobiorcy.

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że w przypadku dostawy towarów za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania trzeba wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy towarów). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej dostawy towarów.

Przypomnijmy, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną czynność, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Z ekonomicznego punktu widzenia czynności nie powinny więc być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą 1 czynność kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej czynności wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

Co ważne, aby móc wskazać, że dana czynność jest czynnością złożoną, powinna się ona składać z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do 1 celu.

Na czynność złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze.

Czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu sama w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania czynności zasadniczej.

Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej.

WSTO – definicja i opodatkowanie

Przez wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych przez dostawcę bądź na jego rzecz, w tym wtedy, gdy dostawca uczestniczy pośrednio w transporcie lub wysyłce towarów z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium państwa członkowskiego zakończenia wysyłki bądź transportu towarów do nabywcy, który jest:

1. podatnikiem podatku od towarów i usług bądź osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od towarów i usług, która nie ma obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9, lub
2. podatnikiem podatku od wartości dodanej bądź osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która nie ma obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów odpowiadającego wewnątrzwspólnotowemu nabyciu towarów, o którym mowa w art. 9, lub
3. podmiotem niebędącym podatnikiem – pod warunkiem, że dostarczane towary nie są nowymi środkami transportu ani towarami, o których mowa w art. 22 ust. 1 pkt 2.

Miejscem dostawy towarów – w przypadku wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość – jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie zakończenia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Powyższe forma opodatkowania nie ma zastosowania, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. dostawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby – stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium 1 państwa członkowskiego;
2. towary są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego, o którym mowa w pkt 1;
3. suma całkowitej wartości dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych na terytorium państwa członkowskiego, o którym mowa w pkt 2, oraz całkowitej wartości usług, o których mowa w art. 28k ust. 1, świadczonych na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 28k ust. 2 pkt 2, pomniejszona o kwotę podatku lub podatku od wartości dodanej, nie przekroczyła w trakcie roku podatkowego ani w poprzednim roku podatkowym kwoty 10 000 euro lub jej równowartości wyrażonej w walucie krajowej państwa członkowskiego, o którym mowa w pkt 1, przy czym w przypadku dostawcy posiadającego siedzibę działalności gospodarczej, a w razie braku takiej siedziby – stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tylko na terytorium kraju, wyrażona w złotych równowartość kwoty w euro wynosi 42 000 zł.

Biorąc pod uwagę powyższe, wewnątrzwspólnotowa sprzedaż towarów na odległość ma miejsce, jeżeli towary są wysyłane lub transportowane z 1 państwa członkowskiego (nie musi to być Polska) do innego państwa członkowskiego, a dostawa towarów musi być dokonywana na rzecz:

• podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem, w przypadku której nie występuje opodatkowanie tego nabycia jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
• każdej innej osoby niebędącej podatnikiem.

Co istotne, przedmiotem WSTO mogą być towary wyprodukowane w UE lub towary, które zostały już dopuszczone do swobodnego obrotu w UE i które znajdują się na jej terytorium i są dostarczane nabywcom w UE. WSTO nie stosuje się w odniesieniu do:

• nowych środków transportu;
• towarów, które są instalowane lub montowane, z próbnym uruchomieniem lub bez niego, przez dokonującego ich dostawy lub przez podmiot działający na jego rzecz;
• dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich, antyków, towarów używanych

– jednak tylko wówczas, gdy podstawę opodatkowania ustala się zgodnie z procedurami szczególnymi VAT marża. 

Koszty wysyłki przy WSTO

W przypadku WSTO 1 z najistotniejszych kosztów, jakie ponosi sprzedawca, są koszty wysyłki.

Przykład 1.

Podatnik, chcąc zwiększyć sprzedaż, otworzył sklep internetowy w Czechach. Sprzedaż w sklepie przekroczyła kwotę 42 000 zł. W związku z tym musi on rozliczać podatek w Czechach. Podatnik dokonał rejestracji OSS. Jednym z kosztów, jakie ponosi, są koszty wysyłki towarów. W wielu przypadkach koszty te stanowią prawie 15% zapłaty. Czy w tym przypadku można uznać, że mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym i wszystko opodatkować jako WSTO?

W tym przypadku podobnie jak przy sprzedaży krajowej podstawa opodatkowania obejmuje koszty dodatkowe, takie jak:

• prowizje,
• koszty opakowania,
• koszty transportu,
• koszty ubezpieczenia.

Tym samym podatnik powinien całość opodatkować według stawki dla dostawy towarów obowiązującej w kraju przeznaczenia. Nie powinien on sztucznie dzielić dostawy. Podsumowując, w tym przypadku całość jest opodatkowana w kraju przeznaczenia towarów, w tym także usługa transportu. Stawka podatku to właściwa stawka dla towaru w Czechach.