Poradnik Przedsiębiorcy

Umorzenie części kredytu wraz z odsetkami - kiedy powstaje przychód u podatnika?

Przedsiębiorcy, rozwijając swoją firmę, często korzystają z finansowania udzielanego przez banki. Są oni narażeni na wiele czynników, takich jak wahania koniunktury, zmiany gustów klientów czy konkurencję. Może to spowodować, że podatnik będzie mieć kłopoty ze spłatą zaciągniętych kredytów. Przedsiębiorcy w takich sytuacjach zazwyczaj starają się o restrukturyzację zadłużenia, jednak umorzenie części kredytu wraz z odsetkami niekoniecznie musi przynieść profity.

Co podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 200 z późn. zm.), dalej jako „ustawa o PIT”, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Ponadto w myśl art. 20 ust. 1 ustawy o PIT za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12–14 i 17.

Ponadto w myśl art. 20 ust. 1 ustawy o PIT za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12–14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Co to jest kredyt? – definicja ustawowa

W myśl art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1876 z późn. zm.) przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy, na czas oznaczony w umowie, kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Umowa kredytu powinna być zawarta na piśmie i określać w szczególności:

  1. strony umowy;
  2. kwotę i walutę kredytu;
  3. cel, na który kredyt został udzielony;
  4. zasady i termin spłaty kredytu;
  5. w przypadku umowy o kredyt denominowany lub indeksowany do waluty innej niż waluta polska, szczegółowe zasady określania sposobów i terminów ustalania kursu wymiany walut, na podstawie którego w szczególności wyliczana jest kwota kredytu, jego transz i rat kapitałowo-odsetkowych oraz zasad przeliczania na walutę wypłaty albo spłaty kredytu;
  6. wysokość oprocentowania kredytu i warunki jego zmiany;
  7. sposób zabezpieczenia spłaty kredytu;
  8. zakres uprawnień banku związanych z kontrolą wykorzystania i spłaty kredytu;
  9. terminy i sposób postawienia do dyspozycji kredytobiorcy środków pieniężnych;
  10. wysokość prowizji, jeżeli umowa ją przewiduje;
  11. warunki dokonywania zmian i rozwiązania umowy.

Charakter podatkowy odsetek od kredytu

Odsetki od kredytu stanowią opłatę za korzystanie ze środków finansowych kredytodawcy. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższy przepis zawiera podstawową definicję kosztów podatkowych, określając cechy, jakie powinien posiadać określony wydatek w celu uznania go za koszt uzyskania przychodów w podatku dochodowym. Należy więc przyjąć, że spełnienie następujących warunków wskazanych w tym przepisie pozwala na zaliczenie wydatku do kosztów podatkowych:

  1. został poniesiony przez podatnika,
  2. pozostaje w związku z przychodem, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów,
  3. nie został wymieniony w negatywnym katalogu kosztów wskazanym w art. 23 ustawy PIT,
  4. został właściwie udokumentowany.

Natomiast zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

  • pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),
  • pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Nie stanowią kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz niezapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów) – o czym stanowi art. 23 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy.

Umorzenie części kredytu a przychód podatkowy

Zgodnie z art. 508 Kodeksu cywilnego zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje, a rezultatem zwolnienia dłużnika z całości lub części długu jest u niego trwały przyrost majątku. Umorzenie części kredytu oznacza zatem zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego, skutkiem czego jest wystąpienie po stronie dłużnika określonej korzyści. Czynność umorzenia stanowi więc inne (bo niewymienione w podstawowym katalogu) źródło przychodu.

Przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2–2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125 (art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ww. ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

  1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
  2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
  3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
  4. w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jednocześnie ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć poprzez pojęcie „nieodpłatny”. Przepisy ustawy o podatku dochodowym określają jedynie sposoby i kryteria ustalania wartości nabytych nieodpłatnie rzeczy (praw) albo nieodpłatnych świadczeń. Na gruncie języka polskiego „nieodpłatny” znaczy tyle co: „niewymagający opłaty; taki, za który się nie płaci; bezpłatny” (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, 2003 r.).

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Podsumowując, samo otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej jest obojętna podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy ma miejsce umorzenie części kredytu, wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe.

Umorzenie części kredytu wraz z odsetkami - skutki

Umorzenie części kredytu wraz z odsetkami u podatników prowadzących działalność gospodarczą jest przysporzeniem skutkującym powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu. Dotyczy to zarówno odsetek skapitalizowanych (które faktycznie po skapitalizowaniu stają się kwotą długu), jak i odsetek wymagalnych, czyli takich, których w myśl postanowień umowy kredytowej termin płatności upłynął.

Umorzenie lub zmiana odsetek, których termin płatności nie upłynął, a także odsetek karnych lub obowiązek zapłaty świadczeń, które nie wynikają wprost z umowy kredytowej, pozostaje dla wierzyciela obojętne podatkowo.Przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej podatnika będzie umorzenie części kredytu wraz z odsetkami.