Śmierć przedsiębiorcy nie musi oznaczać zakończenia bytu prawnego przedsiębiorstwa, ponieważ możliwe jest kontynuowanie działalności w postaci przedsiębiorstwa w spadku. Wykorzystuje ono dotychczasowe środki trwałe. Odnośnie do statusu tychże środków trwałych pojawia się pytanie, czy wycofanie środka trwałego z przedsiębiorstwa w spadku na potrzeby właścicieli przedsiębiorstwa w spadku generuje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym.
Wycofanie środka trwałego z przedsiębiorstwa w spadku a podatek PIT
W pierwszej kolejności wskażmy, że zgodnie z art. 1a ust. 2 ustawy PIT przedsiębiorstwo w spadku, stanowiące jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, jest podatnikiem z tytułu dochodów osiąganych w okresie od otwarcia spadku do dnia wygaśnięcia:
- zarządu sukcesyjnego albo
- uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego, jeżeli zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony i dokonano zgłoszenia o kontynuowaniu prowadzenia działalności.
Zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy PIT przychody przedsiębiorstwa w spadku uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, czyli z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Z kolei zgodnie z art. 7a ust. 2 ww. ustawy powstanie przedsiębiorstwa w spadku nie jest traktowane jako rozpoczęcie działalności gospodarczej.
Przychodami przedsiębiorstwa w spadku są wszystkie przychody związane z działalnością prowadzoną przez to przedsiębiorstwo, w tym w formie spółki cywilnej. Do przychodów zalicza się również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa w spadku, niezależnie od tego, kiedy zostały nabyte przez zmarłego przedsiębiorcę, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł (art. 7a ust. 4 ustawy PIT).
Przedsiębiorstwo w spadku może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszty poniesione przez zmarłego przedsiębiorcę związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, które zgodnie z ustawą podlegałyby potrąceniu w okresach sprawozdawczych przypadających po śmierci przedsiębiorcy.
Przedsiębiorstwo w spadku sporządza wykaz składników majątku przedsiębiorstwa w spadku na dzień otwarcia spadku. Zawiera on co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia przez zmarłego przedsiębiorcę składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych przez zmarłego przedsiębiorcę na nabycie tego składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na jego nabycie zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, jak również wartość początkową, metodę amortyzacji i sumę odpisów amortyzacyjnych.
Na mocy powyższych uregulowań przedsiębiorstwo w spadku uzyskało odrębną podmiotowość prawnopodatkową jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej w zakresie podatków związanych z działalnością tego przedsiębiorstwa.
Działalność przedsiębiorstwa w spadku została uznana za pozarolniczą działalność gospodarczą, a tym samym stanowi odrębne źródło przychodu. Ponadto przyjęto zasadę, że podatek dochodowy od osób fizycznych od działalności przedsiębiorstwa w spadku obliczany będzie na takich samych zasadach, jakie obowiązują w przypadku osób fizycznych prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przedsiębiorstwo w spadku posiada zatem status samodzielnego podatnika prowadzącego działalność gospodarczą.
Wycofanie środka trwałego z przedsiębiorstwa w spadku jako zdarzenie neutralne podatkowo
Za przychody przedsiębiorstwa w spadku uznawane są m.in. przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych na potrzeby tego przedsiębiorstwa.
Natomiast nie generuje obowiązku podatkowego czynność wycofania środka trwałego z przedsiębiorstwa w spadku na rzecz właścicieli (spadkobierców).
Tak też wypowiedział się Dyrektor KIS w interpretacji z 16 sierpnia 2022 roku (nr 0114-KDIP2-1.4011.438.2022.3.MR). Organ zaznaczył, że jeśli planowane jest wycofanie środka trwałego z przedsiębiorstwa w spadku z dotychczas prowadzonej działalności gospodarczej i przekazanie ich do majątku prywatnego spadkobierców nie będzie nosić w istocie cech odpłatnego zbycia, to ww. wycofanie (przesunięcie) nie spowoduje powstania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Czynność ta nie będzie bowiem wiązała się z odpłatnym zbyciem środka trwałego, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego po stronie przedsiębiorstwa nie dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Ponadto w wyniku wydania nieruchomości ujętej jako środek trwały na cele prywatne właścicieli przedsiębiorstwa w spadku nie zmieni się sposób posiadania – współwłasność w częściach ułamkowych – a jedynie zmieni się sposób zarządzania – z osoby zarządcy sukcesyjnego na współwłaściciela, który może swobodnie rozporządzać swoim udziałem we własności nieruchomości.
Podjęcie decyzji o wycofaniu nieruchomości z przedsiębiorstwa w spadku nie prowadzi do zmiany prawa własności u spadkobierców, zatem czynność ta pozostanie neutralna podatkowo.
Co równie istotne, spadkobiercy są odrębnymi podatnikami względem przedsiębiorstwa w spadku. W rezultacie, jeśli spadkobiercy nie prowadzą działalności gospodarczej, to odpłatne zbycie wycofanych do ich majątku środków trwałych nie generuje przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Przykład 1.
Po śmierci przedsiębiorcy został ustanowiony zarządca sukcesyjny w przedsiębiorstwie w spadku. Na rzecz jedynego spadkobiercy dokonano wycofania środka trwałego w postaci samochodu osobowego. Spadkobierca nie prowadzi działalności gospodarczej. Czy wycofanie środka trwałego z przedsiębiorstwa w spadku i jego sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem PIT?
Wycofanie środka trwałego z przedsiębiorstwa w spadku jest zdarzeniem neutralnym podatkowo, tak samo jak sprzedaż pojazdu (jeżeli odpłatne zbycie nastąpiło po upływie 6 miesięcy od dnia otwarcia spadku – art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy PIT).
Wycofanie środka trwałego z przedsiębiorstwa w spadku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn
Opisane zdarzenie gospodarcze nie generuje obowiązków podatkowych w zakresie podatku od spadków i darowizn.
Katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn określony w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn jest katalogiem zamkniętym. Wobec tego jedynie wymienione w nim tytuły nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych stanowią przypadki podlegające opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.
Określony w zacytowanych przepisach przedmiot opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn wskazuje, że jest nim co do zasady nieodpłatne nabycie własności rzeczy i praw majątkowych, wyłącznie z tytułów w nim wymienionych. Istota ekonomiczna tego podatku tkwi więc w przyroście majątkowym podatnika, a konkretnie we wzbogaceniu podatnika na skutek przejęcia majątku pod tytułem darmym.
W omawianym katalogu nie została wymieniona czynność, jaką jest wycofanie środka trwałego z przedsiębiorstwa w spadku. W rezultacie również i na gruncie podatku od spadków i darowizn jest to zdarzenie neutralne podatkowo.
Tak też możemy przeczytać w interpretacji Dyrektora KIS z 22 sierpnia 2022 roku (nr 0111-KDIB2-3.4015.68.2022.4.MD).
