Powszechnie znane są zasady dotyczące korygowania faktur. Trzeba jednak mieć na uwadze, że dowodem dokumentującym daną czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jest również paragon fiskalny. Zastanowimy się zatem, czy jest możliwość dokonania korekty, gdy wystąpił zawyżony VAT na paragonie? Poniżej odpowiedź na to pytanie.
Paragon fiskalny i zasady korygowania treści
Paragon fiskalny to dokument potwierdzający sprzedaż dokonaną przez podatnika podatku VAT na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej lub na rzecz rolników ryczałtowych.
Z treści art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy o VAT wynika, że podatnicy prowadzący ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani wystawić i wydać nabywcy paragon fiskalny lub fakturę z każdej sprzedaży:
- w postaci papierowej, lub
- za zgodą nabywcy, w postaci elektronicznej, przesyłając ten dokument w sposób z nim uzgodniony.
W zakresie przedmiotowego zagadnienia warto również sięgnąć do treści rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących.
Zgodnie z paragrafem 6 ust. 1 pkt 1 tego rozporządzenia podatnicy, prowadząc ewidencję, wystawiają i wydają nabywcy, bez jego żądania, paragon fiskalny podczas dokonywania sprzedaży, nie później niż z chwilą przyjęcia należności, bez względu na formę płatności.
Z § 25 ust. 1 pkt 7-13 rozporządzenia wynika, że paragon fiskalny zawiera co najmniej cenę jednostkową towaru lub usługi, ilość i wartość sumaryczną sprzedaży danego towaru lub usługi z oznaczeniem literowym przypisanej stawki podatku, wartość opustów, obniżek lub narzutów, o ile występują, wartość sprzedaży brutto i wysokość podatku według poszczególnych stawek podatku z oznaczeniem literowym po uwzględnieniu opustów, obniżek lub narzutów, wartość sprzedaży zwolnionej od podatku, łączną kwotę podatku, łączną kwotę sprzedaży brutto.
Natomiast w kwestii korygowania treści paragonów fiskalnych należy sięgnąć do paragrafu 3 ust. 4-5 rozporządzenia.
W przepisach tych możemy przeczytać, że w przypadku wystąpienia oczywistej pomyłki w ewidencji podatnik dokonuje niezwłocznie jej korekty przez ujęcie w odrębnej ewidencji:
- błędnie zewidencjonowanej sprzedaży (wartość sprzedaży brutto i wysokość podatku należnego);
- krótkiego opisu przyczyny i okoliczności popełnienia pomyłki oraz dołączenie oryginału paragonu fiskalnego potwierdzającego dokonanie sprzedaży, przy której nastąpiła oczywista pomyłka.
W takim przypadku podatnik ewidencjonuje przy użyciu kasy sprzedaż w prawidłowej wysokości.
Przywołany przepis określa, w jaki sposób należy dokonać korekty ewidencji w sytuacji wystąpienia oczywistej pomyłki. Przez oczywistą pomyłkę trzeba rozumieć taką pomyłkę, która ma miejsce w momencie sprzedaży, bądź niezwłocznie po niej. Oczywista pomyłka jest więc łatwa do zauważenia.
Należy zaznaczyć, że istotą kasy rejestrującej jest posiadanie pamięci fiskalnej, tj. urządzenia zawierającego elektroniczny nośnik danych, umożliwiającego jednokrotny, niezmienialny zapis danych, które są nieusuwalne.
Trzeba zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek rzetelnego udokumentowania prowadzonych transakcji w urządzeniach księgowych (w tym kasy fiskalnej), tak by odzwierciedlały faktyczny ich przebieg.
Kasa rejestrująca, a w szczególności pamięć fiskalna kasy, zostały skonstruowane w sposób uniemożliwiający jakąkolwiek ingerencję podatnika, co oznacza, że dane raz wprowadzone do kasy (transakcja zakończona wydrukowaniem paragonu) nie podlegają już modyfikacji. Korekta treści paragonu fiskalnego jest możliwa jedynie przed wydrukowaniem paragonu, czyli zapisaniem danych w pamięci fiskalnej.
Zawyżony VAT na paragonie a możliwość jego korekty
Organy podatkowe konsekwentnie jednak odmawiają podatnikom prawa do skorygowania kwoty podatku VAT w sytuacji, gdy omyłkowo doszło do zawyżenia kwoty podatku należnego na paragonie fiskalnym.
W ocenie fiskusa podatek VAT ma charakter cenotwórczy i jego ciężar ponosi co do zasady ostateczny konsument. Natomiast dla podatnika podatek ten jest neutralny. Strony transakcji przeważnie umawiają się na kwotę brutto, szczególnie w przypadku gdy sprzedaż podlega opodatkowaniu stawką podstawową, natomiast sprzedawca nie jest zainteresowany umieszczeniem w umowie klauzuli dotyczącej ewentualnych zmian w stawce opodatkowania VAT. Sprzedawca, kalkulując cenę sprzedaży, uwzględnia podatek VAT przy zastosowaniu stawki podstawowej.
Późniejsza zmiana stawki na stawkę obniżoną (lub zwolnienie od podatku) powinna zatem skutkować co do zasady zwrotem różnicy w podatku na rzecz nabywcy (ostatecznego konsumenta). W konsekwencji dokonanie zwrotu podatku VAT na rzecz podatnika bez uprzedniego wykazania powstania zubożenia po jego stronie mogłoby prowadzić do bezpodstawnego wzbogacenia tego podatnika.
Jak czytamy w treści interpretacji Dyrektora KIS z 21 listopada 2022 roku (nr 0113-KDIPT1-3.4012.536.2022.2.EG), zwrot kwoty podatku VAT bezsprzecznie należy się temu, kto wartość tę utracił, a zatem osobie, która faktycznie poniosła ekonomiczny ciężar podatku.
Jeżeli jednak podatnik nie jest w stanie zidentyfikować klientów, na których rzecz wystawiono paragony dokumentujące sprzedaż usług ze stawką VAT 23%, to nie dokona zwrotu części ceny, która została pobrana z powodu niewłaściwej 23% stawki podatku VAT ww. klientom.
W konsekwencji w odniesieniu do świadczonych usług, które zostały zewidencjonowane wyłącznie przy użyciu kasy rejestrującej, nie przysługuje prawo do skorygowania stawki i kwoty podatku VAT z 23% na 8%, a w konsekwencji i korekty deklaracji podatkowych. Zatem sam fakt zaprowadzenia odrębnej ewidencji sprzedaży, przy braku spełnienia pozostałych przesłanek, tj. zidentyfikowania nabywcy usługi oraz zwrotu zawyżonej kwoty podatku VAT, nie spowoduje spełnienia warunków pozwalających na dokonanie korekty sprzedaży.
Warto w tym miejscu zaznaczyć, że odmienne stanowisko można dostrzec w wyrokach sądowych dla przypadków, gdy występuje zawyżony VAT na paragonie.
Przykładowo w wyroku WSA w Rzeszowie z 4 czerwca 2020 roku (sygn. akt I SA/Rz 263/20) czytamy, że kwestia możliwości skorygowania sprzedaży zewidencjonowanej przy użyciu kasy rejestrującej, w przypadku stosowania zawyżonej stawki VAT, była przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego, który zaakceptował możliwość dokonania takiej korekty przez podatnika, stwierdzając, że nie można odmówić stronie prawa do korekty wówczas, gdy rozliczenie podatku jest niezgodne z obowiązującymi przepisami ustawy o VAT.
.
Mając zatem powyższe na uwadze, należy wskazać, że przepisy prawa dopuszczają możliwość korekty transakcji udokumentowanej paragonem fiskalnym poprzez system ewidencji korekt. W ocenie organów podatkowych zastosowanie tego mechanizmu nie uzasadnia jednak prawa do skorygowania zawyżonego podatku VAT.
