Podatnicy nabywający grunt w ramach prowadzonej działalności gospodarczej muszą zdecydować, jakie będzie jego przeznaczenie w firmie. Jednym z nich jest grunt sklasyfikowany, jako towar handlowy. Konsekwencją takiej klasyfikacji będzie odpowiednie jego ujęcie w remanencie na koniec roku w przypadku jego niesprzedania. Kolejna konsekwencja takiego stanu rzeczy to ewentualny wzrost (czasem znaczny) rocznej wysokości podatku dochodowego PIT. Warto, zatem mieć świadomość, co niesie ze sobą nabycie gruntu jako towaru handlowego oraz jaki skutek podatkowy przyniesie dana okoliczność na koniec roku.
Nabycie gruntu jako towaru handlowego - księgowanie w PKPiR
Zasady prowadzenia PKPiR reguluje rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów zwane dalej rozporządzenie w sprawie prowadzenia PKPiR. W przypadku przeznaczonego zakupionego gruntu, jako towaru handlowego na mocy § 17 ust. 1 rozporządzenia w sprawie prowadzenia PKPiR zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi, z zastrzeżeniem § 30, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży.
Zatem zaksięgowanie nabycia gruntu w PKPiR w przypadku potraktowania go, jako towar handlowy winno nastąpić w dacie zakupu tego gruntu według ceny zakupu.
Z kolei zgodnie § 3 pkt 2 rozporządzenia w sprawie prowadzenia PKPiR cena zakupu stanowi cenę, jaką nabywca płaci za zakupione składniki majątku, pomniejszoną o VAT, jeżeli podatnik ma prawo do jego odliczenia.
Przy imporcie towarów cenę zakupu powiększa się o należne cło, podatek akcyzowy oraz inne opłaty celne.
Cena zakupu ulega również obniżeniu o udzielone rabaty opusty, inne podobne obniżenia.
Ponadto jak wynika z dodatkowych objaśnień do PKPiR nabycie gruntu jako towaru handlowego winno być ujęte w kolumnie 10 PKPiR – zakup towarów handlowych i materiałów według cen zakupu.
Problem pozostałych kosztów nabycia gruntów
Oprócz tego często zakupom gruntu towarzyszą dodatkowe wydatki typu:
-
opłaty sądowe,
-
inne opłaty (skarbowe),
-
koszty przystosowania gruntu do sprzedaży (podział działki, utwardzanie, wyrównanie, nawożenie, uzbrojenie w media),
-
pozostałe koszty.
Podatnik tego typu wydatki ma prawo ująć w pozostałych kosztach jak i w kosztach ubocznych zakupów, przy czym nakłady na przystosowanie gruntu do sprzedaży powinny zwiększyć wartość towaru (gruntu) a pozostałe opłaty notarialne i sądowe podatnik ma prawo ująć w pozostałe wydatki.
Przykład 1
Czynny podatnik VAT nabył grunt o wartości 150.000zl netto celem dalszej odsprzedaży. Poza tym zakupił wykonanie uzbrojenia działki w media (prąd, gaz, woda) na kwotę 15.000zł netto.
Wartość towaru, która powinna być ujęta w kolumnie 10 PKPiR w koszty firmy wyniesie 165.000zł netto. Ujęcie gruntu wraz z nakładem na niego zostanie ujęte jednorazowo w koszty firmy z uwagi na to, że podatnik zdecydował, iż przeznaczeniem gruntu będzie towar handlowy.
Nabycie gruntu jako towaru handlowego - co jeśli towar nie zostanie sprzedany w ciągu roku?
Na mocy § 27 ust. 1 rozporządzenia w sprawie prowadzenia PKPiR podatnicy są zobowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów:
-
na dzień 1 stycznia,
-
na koniec każdego roku podatkowego,
-
na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego,
-
w razie utraty w ciągu roku podatkowego prawa do ryczałtu,
-
w sytuacji zmiany wspólnika albo zmiany proporcji udziałów wspólników
-
likwidacji działalności.
Z kolei zgodnie § 29 ust. 1 rozporządzenia w sprawie prowadzenia PKPiR podatnik jest zobligowany wycenić materiały i towary handlowe objęte spisem z natury według cen zakupu lub nabycia albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia.
Jeżeli więc podatnik w roku podatkowym zakupił grunt i zdecydował o zakwalifikowaniu go, jako towar handlowy (celem dalszej sprzedaży) a jednocześnie do końca roku nie sprzedał tegoż gruntu, to będzie on zobligowany do ujęcia wartości gruntu według ceny nabycia w dokonanym na koniec roku spisie z natury.
Ponadto w myśl art. 24 ust. 2 ustawy o PIT podatnicy, którzy prowadzą działalność gospodarczą, dla której wybrali właściwą ewidencją w postaci PKPiR rozliczają dochód z działalności gospodarczej, jako różnicę pomiędzy przychodem z działalności gospodarczej a kosztami uzyskania.
Uzyskaną sumę powiększają o różnicę pomiędzy remanentem końcowym a początkowym, która może być dodatnia albo ujemna.
W sytuacji, gdy wartość remanentu końcowego będzie większa niż początkowego, podatnik na koniec roku zwiększy koszty o tę różnicy w przeciwnym wypadku będzie zobowiązany do pomniejszenia kosztów (towarów handlowych, materiałów) rozliczając roczny dochód. Jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.
Końcowo należy podkreślić, iż wartość gruntu stanowiącego u podatnika prowadzącego działalność gospodarczą towar handlowy, który nie został sprzedany do końca roku podatkowego, będzie wyłączona z kosztów uzyskania sprzedaży (w roku nie wystąpienia sprzedaży danego gruntu) i ujęta w remanencie na koniec roku.
Przykład 2
Czynny podatnik VAT nabył w miesiącu lipcu 2019r. grunt o wartości 500.000zl netto celem dalszej odsprzedaży. Na przedmiotowym gruncie zamierza wybudować dwa budynki po cztery mieszkania a następnie sprzedać wraz z gruntem.
Podatnik ujął jednorazowo w koszty firmy wartość gruntu w kolumnie 10 PKPiR, jako towary handlowe. Wiedział jednak, że do końca roku nie sprzeda danego gruntu wraz z mieszkaniami. W tym wypadku powinien pamiętać, iż w remanencie sporządzonym na 31.12.2019r. będzie zobowiązany ująć wartość gruntu według ceny nabycia, która w tym wypadku wyniosła 500.000zł. Będzie to skutkowało zdjęciem z kosztów wartości gruntu 500.000zł. W zależności od tego, jakie podatnik poniósł w ciągu roku koszty, może w tym wypadku powstać znaczne zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym PIT w rocznym zeznaniu za 2019r.
Zakup gruntu w ramach działalności gospodarczej wymaga od podatnika w pierwszej kolejności podjęcia decyzji, co do jego przeznaczenia wykorzystania w firmie. Jedną z trzech możliwych kwalifikacji jest nabycie gruntu jako towaru handlowego celem dalszej sprzedaży. Potraktowanie gruntu, jako towaru handlowego rodzi konkretne konsekwencje podatkowe w podatku PIT. Z jednej strony podatnik może w miesiącu nabycia ująć jednorazowo w koszty wartość gruntu wraz z poniesionymi na jego przystosowanie do użytku nakładami a także kosztami ubocznymi zakupu takimi jak ubezpieczenie, opłaty notarialne, inne.
Spowoduje to wówczas znaczne obniżenie wysokości dochodu a co za tym idzie zaliczki na podatek PIT za dany miesiąc, (jeśli miałaby w ogóle wystąpić). Z kolei, gdy do końca danego roku podatnik sprzeda grunt, wówczas w miesiącu sprzedaży będzie znał już dochód ze zrealizowania danej transakcji.
Jeżeli jednak podatnik nie sprzeda danego gruntu do końca roku, (w którym nabył przedmiotowy grunt), wówczas będzie musiał wyłączyć z kosztów jego wartość oraz włączyć do remanentu sporządzanego na koniec danego roku (wyceniając go według ceny rynkowej albo nabycia).
Ujęcie gruntu w remanencie może skutkować znacznym podwyższeniem rocznego podatku PIT wykazanego już w zeznaniu rocznym PIT-36 lub PIT-36L (PKPiR). Oczywiście, jeżeli podatnik dysponował stratami z lat ubiegłych albo poniósł w danym roku znaczną wysokość wydatków, wtedy wzrost kwoty rocznego PIT może być niewielki albo może nie wystąpić wcale.
Podatnik powinien także pamiętać, iż duże znaczenie w tym wypadku będzie miała też wartość samego gruntu. Ponadto informację o wysokości dochodu (rentowności) albo straty ze sprzedaży gruntu w kolejnych latach, podatnik uzyska dopiero w miesiącu jego sprzedaży. Z kolei wartość gruntu nierzadko podlega z różnych względów wahaniom dającym się przewidzieć, ale i fluktuacji. Do czynników oddziaływujących na plus można zaliczyć np. uzbrojenie terenu, budowa obok działki infrastruktury drogowej, sklepów, centrów handlowych, przedszkoli, szkół, szpitali, innych inwestycji natomiast na minus np. specyficzne położenie niektórych terenów o potencjalnych, niespotykanych dotychczas cechach powodziowych, choroby i zwiększony poziom umieralności na konkretnym obszarze, tereny miast i wsi, z których z przyczyn zasadniczych – życiowych, wyjeżdża bardzo duże grono ludzi.
Jeżeli więc podatnik uwzględni w swoich planach wszystkie powyższe i ewentualne konsekwencje podatkowe i specyfikę sprzedaży gruntów to będzie w stanie zrealizować transakcję zbycia gruntu w odpowiednim czasie.
