Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą i jej nieprowadzące, realizując swoje plany firmowe i pozafirmowe zakupują w różnych celach nieruchomości gruntowe. Wśród nich występują m.in. zabudowane i niezabudowane oraz podzielone czy niepodzielone. Przedsiębiorca bądź osoba fizyczna przed zakupem, a czasem dopiero po nim ma określony cel w stosunku do danej nieruchomości gruntowej. Jaki wpływ może mieć na opodatkowanie VAT sprzedaż gruntu, gdy zakupu dokonała firma, a jakie, gdy sprzedawca to osoba prywatna bez działalności albo przedsiębiorca zbywający grunt poza działalnością?
Sprzedaż gruntu przez firmę
W zależności od okoliczności gospodarczych oraz przyjętej strategii firmy albo osoby fizyczne nieprowadzące żadnej działalności decydują się w wybranym momencie na sprzedaż swoich gruntów.
Jedni zbywają grunt bez żadnej ingerencji w jego strukturę czy wyposażenie, inni – chcąc uatrakcyjnić posiadaną ziemię – dokonują szeregu działań, np. podziału działki na mniejsze (także tworząc lub dostosowując istniejące wyposażenie działki w media lub inną infrastrukturę).
Pierwsza i druga sytuacja może rodzić konkretne i odmienne skutki w opodatkowaniu zbycia takiego gruntu podatkiem VAT. Jednak występują pomiędzy obiema przypadkami pewne różnice.
Odpłatna dostawa gruntu czy zarząd własnym majątkiem
Zarówno dostawa towarów realizowana przez podatnika (w rozumieniu ustawy o VAT), jak i wszelkie czynności przyczyniające się do zainicjowania przeniesienia praw rozporządzania do zbywanego towaru jak właściciel będą więc podlegały opodatkowaniu VAT.
Nawiązując do powyższych przepisów, zbycie gruntu również może stanowić odpłatną dostawę towarów (na terytorium RP).
Zatem podstawową sprawą przy sprzedaży gruntu jest to, czy przedsiębiorca lub osoba fizyczna dokonujący (najpierw zakupu, podejmowania działań na rzecz zbycia) tej sprzedaży jest podatnikiem VAT lub działa w charakterze podatnika VAT.
Niemniej należy podkreślić, że nie będzie podatnikiem VAT osoba fizyczna, która okazjonalnie lub jednorazowo nabędzie nieruchomość gruntową, a jednocześnie nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej.
Co więcej, nawet jeżeli przedsiębiorca realizuje poza prowadzoną działalnością gospodarczą czynności zarządzania własnym majątkiem osobistym (w ramach nabycia, zbycia działki), to nie pozwala to na ocenę całokształtu tego zarządu jako prowadzenia działalności gospodarczej w świetle ustawy o VAT.
TSUE w sprawie o sygn. C-180/10 i C-181/10 z 15 września 2011 r. stwierdził, że ilość transakcji nie może przesądzać o tym, czy podatnik realizujący dane transakcje działa jako VAT-owiec lub nie (prowadzi działalność w świetle ustawy o VAT) – tzn. osoba fizyczna nie działa jako podatnik VAT, w sytuacji gdy nabyła grunt do majątku osobistego (poza prowadzoną działalnością gospodarczą), a następnie go zbyła, jeżeli wszystkie realizowane przez tę osobę czynności składały się na standardowe wykonywanie prawa własności. Natomiast liczba transakcji w powyższej konfiguracji sprzedaży nie zawsze przesądza o zakwalifikowaniu zbywcy jako podatnika VAT. To jednak nie wszystko.
Kolejna powiązana z wątkiem zbycia gruntu kwestia to ta, na jaką działalność nastąpiło przeznaczenie zakupionej nieruchomości gruntowej.
Przeznaczenie gruntu na działalność zwolnioną czy opodatkowaną?
Niezwykle ważną rzeczą w ustaleniu opodatkowania VAT sprzedaży gruntu jest zidentyfikowanie, czy czynność zbycia gruntu następuje z przeznaczeniem na:
-
działalność opodatkowaną podatkiem VAT,
-
działalność zwolnioną z VAT,
-
zarząd majątkiem osobistym (poza ewentualnie prowadzoną działalnością).
Nawet jeżeli osoba fizyczna zakupi nieruchomość gruntową nie na cele prowadzonej działalności, a z przeznaczeniem wyłącznie prywatnym, ale w stosunku do tego gruntu będzie przeprowadzała szereg czynności zbliżonych do tych, które są realizowane tak, jakby prowadziła działalność gospodarczą i działała w charakterze podatnika VAT, wówczas zakup tego gruntu będzie musiał być rozpatrywany jako przeznaczony na działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT.
Należy pamiętać, że zanim jednak podatnik przyjmie status, że zbywając posiadany grunt (poza działalnością gospodarczą), działa tak jak podatnik VAT, czyli wykonuje czynności o charakterze działalności wykonywanej w sposób profesjonalny, musi jednoznacznie potwierdzić, że w jego przypadku zachodzi wiele przesłanek wskazujących na ciągłość procesów, tak jak w działalności (a nie jednowątkowe, jednorazowe zdarzenia).
Wykonywane przez osobę fizyczną czynności winny przypominać aktywność osób zajmujących się obrotem nieruchomościami, a ponadto wskazywać na zorganizowaną formę zakupu nieruchomości gruntowej (przeznaczonej pod zabudowę), uzbrojenie, wydzielenie dróg, działania marketingowe zmierzające do sprzedaży gruntu, ubieganie się o decyzję o warunkach zabudowy (z planu zagospodarowania przestrzennego), działania deweloperskie lub zbliżone do nich, podejmowanie innych czynności przewyższających tradycyjne formy działań zmierzających do sprawowania zarządu nad własnym majątkiem.
Tego rodzaju czynności potwierdzają prowadzenie działalności gospodarczej i działania na rzecz sprzedaży opodatkowanej VAT. Należy jednak podkreślić, że to szereg aktywnych działań wpływa na to, że można je nazwać prowadzeniem działalności gospodarczej i działaniem jako podatnika VAT.
Z kolei jeżeli podatnikowi przy nabyciu gruntu nie przysługiwało odliczenie podatku VAT, a działka przeznaczona będzie jedynie na działalność zwolnioną z VAT, wówczas podatnik przy zbyciu tej działki będzie mógł przy zachowaniu pozostałych warunków skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT (brak podejmowania działań ukierunkowanych na sprzedaż opodatkowaną VAT).
Moment nabycia gruntu
Na określenie skutków opodatkowania VAT sprzedaży gruntu zabudowanego i niezabudowanego wpływ ma już sam moment jego zakupu. Mianowicie niezwykle istotnym czynnikiem przy nabyciu gruntu jest to, czy nabywca odliczył podatek VAT, czy jednak nie przysługiwało mu prawo do jego odliczenia.
Jeżeli podatnik odliczył podatek VAT od zakupu gruntu, wówczas sprzedaż gruntu także będzie opodatkowana podatkiem VAT.
Natomiast gdy zakup nie podlegał odliczeniu podatku VAT, dalsza sprzedaż gruntu może być zwolniona z podatku VAT, ale może nadal być nim opodatkowana.
Przede wszystkim uzależnione jest to od tego, w jakim charakterze będzie działał podatnik przy nabyciu gruntu, dalszych działaniach związanych z przygotowaniem gruntu do sprzedaży oraz samą sprzedażą. Mówiliśmy o tym powyżej, ale jeszcze wrócimy do tego zagadnienia.
Cel zakupu gruntu
Wielu podatników zapomina, że już w momencie dokonania transakcji zakupu gruntu (a nawet przed nim), podjęli oni decyzję o tym, jakie przeznaczenie ma dane nabycie.
Niemniej należałoby w tym miejscu zaimplikować dwie płaszczyzny określenia przeznaczenia nabytego gruntu:
-
przeznaczenie nabycia gruntu ustalone przez samego podatnika;
-
przeznaczenie nabytego gruntu wynikające z planu zagospodarowania przestrzennego, a jeżeli on nie występuje lub brak w nim jest określenia przeznaczenia, to z decyzji o warunkach zabudowy danego gruntu.
Tutaj ponownie należy rozgraniczyć dwie sytuacje:
-
gdy podatnik rozporządza swoim gruntem w ramach prywatnego zarządu,
-
gdy podatnik prowadzi działalność gospodarczą i nabył grunt na firmę.
W pierwszym przypadku, jeżeli uda się ponad wszelką wątpliwość stwierdzić, że mamy do czynienia ze zwykłym rozporządzaniem własnym majątkiem, wówczas ani cel sprzedaży gruntu, ani jego przeznaczenie wynikające z planu zagospodarowania przestrzennego nie wpływa na obowiązek opodatkowania podatkiem VAT, który w tej sytuacji nie wystąpi.
Jest istotna różnica pomiędzy sprzedażą gruntu w ramach zarządu własnym majątkiem i w ramach prowadzenia działalności gospodarczej. Powyższe różnice to jednak nie wszystko. Co może mieć jeszcze spory wpływ na opodatkowanie VAT zbycia gruntu w obu przypadkach? O tym w drugiej części publikacji.
