Prowizja od wypłaty gotówkowej z konta walutowego może spowodować powstanie dodatnich lub ujemnych różnic kursowych. Różnice takie zwiększają przychody lub koszty prowadzonej działalności gospodarczej. W poniższym artykule prezentujemy najważniejsze informacje na ten temat.
W jaki sposób powstają różnice kursowe?
Różnice kursowe są pojęciem właściwym w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów – jako ujemne. W związku z tym wyróżniamy różnice kursowe zarówno dodatnie, jak i ujemne.
Dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:
- przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
- poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
- otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków bądź wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
- kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
- kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.
Natomiast ujemne różnice kursowe są ustalane w analogicznych sytuacjach, jednakże powstają, gdy podatnik poniesie ekonomiczną stratę.
Istotą różnic kursowych w przypadku działalności gospodarczych jest to, że moment powstania przychodu podatkowego nie jest tożsamy z datą otrzymania zapłaty. Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy PIT przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Sam moment powstania przychodu wyznacza natomiast art. 14 ust. 1c ustawy PIT, z treści którego wynika, że zasadniczo przychód powstaje w dacie dostawy towarów lub wykonania usługi.
Tak samo wygląda kwestia kosztów podatkowych, ponieważ data poniesienia kosztu nie jest tożsama z datą faktycznej zapłaty.
Z przytoczonych wyżej względów zagadnienie podatkowych różnic kursowych jest właściwe tylko dla źródła przychodu, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Różnice kursowe nie powstają natomiast w zakresie innych źródeł, ponieważ tam przychód podatkowy jest tożsamy z datą otrzymania wynagrodzenia.
Przykładowo osoba fizyczna otrzymująca wynagrodzenie ze stosunku pracy w walucie obcej nie rozpoznaje różnic kursowych, ponieważ przychód powstaje w dacie otrzymania wynagrodzenia. W celu rozliczenia podatku wystarczające jest przeliczenie przychodu na walutę polską zgodnie z regulacjami wynikającymi z art. 11a ustawy PIT.
Prowizja od wypłaty gotówkowej z konta walutowego jako okoliczność generująca różnice kursowe
Jak już wskazaliśmy na wstępie, pobrana przez bank prowizja od wypłaty gotówkowej z konta walutowego może powodować konieczność rozpoznania różnic kursowych u przedsiębiorcy. W momencie pobrania prowizji przez bank dochodzi do rozchodu środków z rachunku walutowego, a wycena pobranej kwoty jest dokonywana po kursach innych niż przyjęte do wyceny waluty z chwilą jej wpływu na konto walutowe.
Pobrana prowizja bankowa stanowi koszt podatkowy. W celu ustalenia, czy mamy do czynienia z różnicami kursowymi (oraz czy są to różnice dodatnie, czy ujemne), należy dokonać porównania poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski oraz wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.
W zależności od tego, czy wartość będzie wyższa, czy niższa, będziemy mieli do czynienia albo z dodatnimi, albo z ujemnymi różnicami kursowymi.
Za koszt poniesiony uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności (art. 24c ust. 6 ustawy PIT).
Przy obliczaniu różnic kursowych uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych sytuacjach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.
Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „faktycznie zastosowanego kursu waluty”. Z interpretacji przepisów regulujących tę kwestię wynika, iż są to wszelkie kursy walutowe zastosowane przez podatnika, w tym te bankowe. Faktycznie zastosowany kurs walutowy nie jest kursem faktycznie zrealizowanym, dlatego nie należy go wiązać wyłącznie z sytuacjami związanymi z zakupem lub sprzedażą walut. Jest to kurs faktycznie użyty m.in. do ustalenia określonej wartości różnicy kursowej.
„Faktycznie zastosowany kurs” to również taki, po którym dokonuje się faktycznej wyceny w danym dniu, koniecznej dla ustalenia różnic kursowych, m.in. w dacie wpływu lub wypływu waluty obcej na lub z bankowego rachunku walutowego. Przy operacjach bankowych w celu ustalenia różnic kursowych dokonuje się przeliczeń waluty obcej po kursie bankowym, a więc kursie faktycznie zastosowanym. Zatem do wyceny wartości wpływu i wypływu waluty należy przyjmować kurs bankowy, tj. kurs faktycznie zastosowany.
Jak wskazał Dyrektor IS w Bydgoszczy w interpretacji z 14 czerwca 2010 roku, nr ITPB1/415-272b/10/WM, podatkowe rozliczanie różnic kursowych powinno być dokonywane według faktycznie zastosowanego kursu walutowego, pomimo że nie miała miejsca operacja kupna lub sprzedaży waluty. Dopiero jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty (np. gdy podatnik korzysta z usług banku zagranicznego, który nie ustala kursów walutowych do przeliczenia PLN), wówczas w takich przypadkach uzasadnione jest przyjęcie kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu, poniesienia kosztu.
Zgodnie z art. 24c ust. 6 ww. ustawy przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu.
W ocenie fiskusa do wyceny kosztu z tytułu pobrania prowizji należy zastosować kurs średni NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu, natomiast do rozliczenia różnic kursowych od pobranych prowizji – kurs faktycznie stosowany w banku z dnia pobrania waluty. Tak czytamy przykładowo w interpretacji Dyrektora IS w Łodzi z 19 lipca 2012 roku, nr IPTPB3/423-157/12-4/IR.
Wskażmy też, że można również spotkać się ze zdaniem odrębnym, sugerującym wycenę według średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień rozchodu waluty. Wynika to z faktu, że w momencie pobrania prowizji nie dochodzi do wymiany waluty, zatem niezasadne jest stosowanie kursu faktycznego.
Jak już wskazaliśmy, dodatnie różnice kursowe zwiększają przychody, natomiast ujemne zwiększają koszty prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z tym wystąpienie takiego zdarzenia powinno być odnotowane w KPiR. Będzie to odpowiednio kolumna nr 8 „Pozostałe przychody” dla dodatnich różnic kursowych oraz kolumna nr 13 „Pozostałe wydatki” dla ujemnych różnic kursowych.
Różnice kursowe to pojęcie właściwe dla podatników prowadzących działalność gospodarczą i otrzymujących bądź regulujących należności w walutach obcych. Warto zapamiętać, że konieczność rozpoznania różnic kursowych pojawia się również na etapie pobrania prowizji bankowej od wypłaty gotówkowej z konta walutowego. W takim wypadku podatnik jest zobowiązany ustalić, czy powstała dodatnia, czy ujemna różnica kursowa i dokonać odpowiednich zapisów w KPiR.
