Czy w sytuacji, gdy następuje przywrócenie sprzedawcy statusu czynnego podatnika VAT , kupującemu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury?
Joanna, Katowice
Późniejsze nadanie kontrahentowi statusu podmiotu VAT czynnego nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury. W pierwszej kolejności wskazać należy, że w myśl art. 86 ust. 1 Ustawa o VAT podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie, w jakim zakupione towary lub usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jest to zasada ogólna, która dodatkowo określa elementarne warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT.
W tym miejscu warto również odnieść się do art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy VAT. Przepis ten określa, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy zostały wystawione przez podmiot nieistniejący.
W świetle powyższych przepisów pojawia się wątpliwość, czy w przypadku wystawienia faktury dokumentującej rzeczywistą transakcję przez osobę niezarejestrowaną dla celów VAT możemy mówić o podmiocie nieistniejącym, co w konsekwencji powoduje pozbawienie prawa do odliczenia podatku z takiej faktury.
Zaprezentowane rozbieżności interpretacyjne znalazły swój finał w Europejskim Trybunale Sprawiedliwości, który w wyroku z 22 grudnia 2010 r., C-438/09, (Dankowski przeciwko Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi) w uzasadnieniu wskazał, że: W istocie w sytuacji gdy właściwe organy podatkowe posiadają informacje niezbędne do ustalenia, że podatnik - jako odbiorca danej czynności handlowej - zobowiązany jest z tytułu podatku od wartości dodanej, nie mogą one nakładać dodatkowych wymogów dotyczących przysługującego temu podatnikowi prawa do odliczenia podatku należnego, które mogłyby skutkować uniemożliwieniem mu wykonywania wspomnianego prawa.
Skutkiem powyższego wyroku było uznanie, że niedopuszczalne jest pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej, wynikającego z dokumentu wystawionego przez usługodawcę niezarejestrowanego dla celów tego podatku.
Na kanwie powyższego orzeczenia przyjmuje się, że faktura otrzymana od podmiotu niezarejestrowanego jako podatnik VAT czynny daje mimo wszystko prawo do odliczenia podatku, jeżeli czynność udokumentowana fakturą została faktycznie wykonana, a nabywca wykorzystuje zakupione towary lub usługi do wykonywania czynności opodatkowanych. W konsekwencji dla zachowania prawa do odliczenia istotne jest spełnienie wymagań merytorycznych, natomiast kwestie formalne (takie jak rejestracja) mają znaczenie drugorzędne.
Przywrócenie sprzedawcy statusu czynnego podatnika VAT - stanowisko sądów i MF
Dyskusja na temat prawa do odliczenia podatku VAT odżyła na nowo z uwagi na wyrok TSUE z 19 października 2017 r., C-101/16. Trybunał podtrzymał dotychczasową linię orzeczniczą i wskazał w sentencji, że niezgodne z przepisami jest odmawianie prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej z tego względu, że podmiot, który świadczył na jego rzecz usługę i wystawił z tego tytułu fakturę, na której wyraźnie zostały wskazane wydatki i podatek od wartości dodanej, został uznany przez organ podatkowy państwa członkowskiego za nieaktywny. Ponownie podkreślono, że jeżeli dostawa towarów lub świadczenie usług rzeczywiście miały miejsce, nie ma podstaw prawnych do pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Choć wyrok dotyczył sprawy rumuńskiego podatnika, to odbił się szerokim echem na całym obszarze Unii Europejskiej. W kontekście prawa polskiego warto zwrócić uwagę na pismo Ministerstwa Finansów (nr DPP8.054.10.2017.WCX) będące odpowiedzią na interpelację poselską. W dokumencie tym możemy m.in. przeczytać, że: Brak zarejestrowania dostawcy towaru/usługodawcy jako podatnika VAT czynnego w związku z realizacją procesu rejestracji, jako taki nie pozbawia nabywcy towaru/usługi prawa do odliczenia podatku naliczonego (z czym koresponduje obowiązek podmiotu spełniające przesłanki do uznania go za podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, co do zasady do wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w ustawie). Jednocześnie jednak nabywca towarów w przypadku pojawiających się wątpliwości odnośnie kontrahenta (gdzie brak rejestracji kontrahenta stanowi istotną okoliczność, która powinna być wzięta pod uwagę) powinien zachować szczególną ostrożność i przedsięwziąć wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym. Jeżeli w wyniku dokonanej weryfikacji podatnik-nabywca ustali, że dokonujący dostawy towaru/usługodawca nie jest wiarygodny, nie powinien dokonywać transakcji.
W rezultacie potwierdzono prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu faktury wystawionej przez niezarejestrowanego podatnika, jednak Ministerstwo zwraca istotną uwagę na rzeczywistość dokonanej transakcji. Oznacza to, że podatnik winien każdorazowo zachować szczególną ostrożność przy doborze kontrahentów.
Podsumowując powyższą analizę i odpowiadając na zadane pytanie, wskazać należy, że na prawo podatnika do odliczenia podatku VAT nie wpływa okoliczność, że w momencie wystawiania faktury kontrahent nie był zarejestrowany jako podmiot VAT czynny. Okoliczność, że sprzedawca uzyskał potwierdzenie statusu VAT w późniejszym terminie, świadczy dodatkowo na korzyść tej tezy, bowiem powoduje wykluczenie fikcyjności podatnika, co z kolei prowadzi do twierdzenia, że dokonana transakcja miała charakter rzeczywisty.
Przykład 1.
Podatnik nabył w styczniu towar od nowego kontrahenta. Towar, razem z fakturą, został mu dostarczony jeszcze w tym samym miesiącu, a podatnik wykorzystał go do wykonywania czynności opodatkowanych. Dopiero w marcu sprzedawca uzyskał status zarejestrowanego podatnika VAT czynnego. Okoliczność ta nie ma jednak wpływu na prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego, bowiem zostały spełnione wszystkie materialne warunki uprawniające do odliczenia VAT.
