Poradnik Przedsiębiorcy

Rozliczenie podatku od dochodów z zagranicy a unikanie podwójnego opodatkowania dochodu

Podatnicy będący polskimi rezydentami podatkowymi i jednocześnie osiągający dochody poza granicami kraju są zobowiązani do rozliczenia podatku w Polsce. Dokonując takiego rozliczenia, należy każdorazowo odnosić się do postanowień właściwej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Co jednak, gdy podatnik uzyskuje dochód w kraju, z którym Polska nie ma zawartej takiej umowy?

Rezydencja podatkowa i obowiązek podatkowy

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT osoby fizyczne mające polską rezydencję podatkową podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Taki przypadek określamy jako nieograniczony obowiązek podatkowy.

To oznacza, że polscy rezydenci podatkowi są zobowiązani do rozliczenia w Polsce zarówno dochodów uzyskanych w kraju, jak i za granicą.

Natomiast osoby fizyczne, które nie mają polskiej rezydencji, podlegają w Polsce opodatkowaniu wyłącznie w zakresie tych dochodów, które są osiągane na terytorium Polski (art. 3 ust. 2a ustawy PIT). Taką sytuację nazywamy ograniczonym obowiązkiem podatkowym.

Następnie należy wskazać, że zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy PIT za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

  1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
  2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Jak zatem widać, nawet w sytuacji, gdy osoba fizyczna przebywa w celach zarobkowych w innym kraju dłużej niż 183 dni w roku, natomiast w Polsce ma ośrodek interesów życiowych, to będzie ona uznawana za polskiego rezydenta podatkowego.

Warto zatem przyjrzeć się bliżej przesłance ośrodka interesów życiowych. Na pojęcie to składa się centrum interesów osobistych lub gospodarczych.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć tzw. ognisko domowe, wszelkie powiązania rodzinne i towarzyskie, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. 

Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Podatnikiem podlegającym pod nieograniczony obowiązek podatkowy jest osoba, która ma w Polsce ośrodek interesów życiowych. W tym przypadku będzie ona polskim rezydentem niezależnie od liczby dni spędzonych w RP.

Rozliczenie podatku od dochodów z zagranicy

Jak już wskazaliśmy, polscy rezydenci podatkowi podlegający pod nieograniczony obowiązek podatkowy rozliczają w Polsce podatek od dochodów uzyskanych także poza granicami. 

Przy rozliczaniu podatku podatnicy sięgają do właściwej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Umowy zasadniczo przewidują dwie metody unikania podwójnego opodatkowania:

  • metodę wyłączenia z progresją,
  • metodę proporcjonalnego odliczenia.

Jak podaje art. 27 ust. 8 ustawy PIT, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

  1. do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;
  2. ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
  3. ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Powyższy przepis charakteryzuje umowę wyłączenia z progresją.

Natomiast metoda proporcjonalnego odliczenia opisana została w art. 28 ust. 9 ustawy PIT. W świetle tego przepisu, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. 

W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Umowy międzynarodowe oraz polska ustawa PIT w zakresie unikania podwójnego opodatkowania przewiduje metodę wyłączenia z progresją oraz proporcjonalnego odliczenia.

Dochód uzyskany w kraju, z którym Polska nie ma zawartej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania

Z treści przywołanego już art. 28 ust. 9 ustawy PIT wynika, że w sytuacji uzyskiwania dochodów w kraju, z którym Polska nie zawarła odpowiedniej umowy międzynarodowej, należy stosować metodę proporcjonalnego odliczenia.

Lista krajów, z którymi nie została zawarta wzajemna umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, jest bardzo obszerna. Przykładowo brak takiej umowy z Brazylią, Paragwajem, Laosem, Kambodżą czy też większością krajów afrykańskich.

Jeżeli zatem polski rezydent podatkowy uzyskuje dochody w tego rodzaju krajach, należy zastosować metodę proporcjonalnego odliczenia. 

Warto również dodać, że zgodnie z art. 28 ust. 9a ustawy PIT w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio. 

Treść powyższego przepisu oznacza, że również w przypadku, gdy polski rezydent uzyskuje dochody wyłącznie w kraju, z którym Polska nie zawarła umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, należy zastosować metodę proporcjonalnego odliczenia.

Przykład 1.

Osoba fizyczna mająca ośrodek interesów życiowych na terenie RP wykonywała przez 300 dni w roku pracę zarobkową w Brazylii. W Polsce podatnik nie uzyskiwał żadnych dochodów. W takim przypadku jest zobowiązany opodatkować w Polsce brazylijskie dochody i od polskiego podatku może odliczyć podatek zapłacony w Brazylii. Rozliczenia należy dokonać w zeznaniu PIT-36, składając dodatkowo załącznik PIT/ZG.

W rezultacie możemy podkreślić, że jeżeli osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga dochody w kraju, z którym RP nie zawarła umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, to do rozliczenia podatku należy zastosować metodę proporcjonalnego odliczenia.