Jedną ze składowych aktywów są wartości niematerialne i prawne zyskujące coraz ważniejszą i silniejszą pozycję w przedsiębiorstwach. Aby dany składnik mógł zostać uznany za wartość niematerialną i prawną, musi spełnić szereg wymogów zawartych w przepisach. W niniejszym artykule omówimy, czym są wartości niematerialne i prawne, jakie wyróżniamy ich rodzaje oraz sposób ujęcia operacji związanych z wartościami niematerialnymi i prawnymi w księgach rachunkowych.
Wartości niematerialne i prawne – definicja
Wartościami niematerialnymi i prawnymi nazywamy nabyte przez przedsiębiorstwo, możliwe do zidentyfikowania niepieniężne składniki aktywów trwałych, niemające postaci fizycznej, nad którymi jednostka sprawuje kontrolę w celu wykorzystania ich w działalności operacyjnej.
Wartości niematerialnych i prawnych nie można wytworzyć we własnym zakresie, konieczne jest ich nabycie, poza kosztami zakończonych prac rozwojowych stanowiących wyjątek od tej reguły. Możliwość identyfikacji oznacza, że dany składnik wartości niematerialnych i prawnych można wyodrębnić, czyli wyłączyć lub wydzielić go z jednostki gospodarczej i sprzedać, przekazać, licencjonować lub oddać do odpłatnego użytkowania osobom trzecim. Brak fizycznej postaci to w istocie prawa i przywileje. Przedsiębiorstwo sprawuje kontrolę nad składnikiem wartości niematerialnych i prawnych, gdy jest uprawnione do uzyskiwania przyszłych korzyści ekonomicznych powstających w konsekwencji danego składnika i jest w stanie ograniczyć dostęp do tych korzyści osobom trzecim.
Na mocy art. 3 ust. 1 pkt 14 ustawy o rachunkowości przez wartości niematerialne i prawne rozumie się nabyte przez jednostkę, zaliczane do aktywów trwałych, prawa majątkowe nadające się do gospodarczego wykorzystania, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, przeznaczone do używania na potrzeby jednostki, a w szczególności:
autorskie prawa majątkowe, prawa pokrewne, licencje, koncesje;
prawa do wynalazków, patentów, znaków towarowych, wzorów użytkowych oraz zdobniczych;
know-how.
W przypadku wartości niematerialnych i prawnych oddanych do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu, wartości niematerialne i prawne zalicza się do aktywów trwałych jednej ze stron umowy. Do wartości niematerialnych i prawnych zalicza się również nabytą wartość firmy oraz koszty zakończonych prac rozwojowych.
Wartości prawne
Wartości prawne to nabyte prawa i przywileje o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, nadające się do gospodarczego wykorzystania i przeznaczone do używania przez jednostkę w ramach jej działalności operacyjnej. Wartości te to w szczególności: prawa do projektów, wynalazków, patentów, licencji, znaków towarowych, wzorów użytkowych i zdobniczych, prawa autorskie, koncesje, franszyza, know-how.
Franszyza to nabyte prawa do prowadzenia określonej działalności gospodarczej pod obcą firmą, a więc zorganizowany system powiązań między samodzielnymi przedsiębiorstwami, realizowany poprzez program świadczeń na podstawie umowy. Program świadczeń ze strony franszyzodawcy zawiera następujące elementy: koncepcję zakupów, sprzedaży i organizacji, warunki wykorzystania praw własności przemysłowej oraz kształcenia franszyzobiorcy, zobowiązanie franszyzodawcy do otoczenia franszyzobiorcy opieką i udzielanie mu pomocy w prowadzeniu przekazanej za ustaloną odpłatność działalności gospodarczej.
Know-how to wiedza o rynku, wiedza techniczna i organizacyjna, nadająca się do wykorzystania w działalności przemysłowej, naukowej lub handlowej.
Wartości niematerialne
Wśród wartości niematerialnych wyróżniamy następujące elementy składowe:
wartość firmy,
koszty zakończonych prac rozwojowych
Nabyta wartość firmy jest różnicą między ceną nabycia innej jednostki lub zorganizowanej jej części a niższą od niej wartością godziwą przejętych aktywów netto (aktywa netto to różnica między wartością aktywów ogółem a wartością zobowiązań i rezerw na zobowiązania). Powstająca różnica wynikać może m.in. z renomy nabywanej jednostki, silnej pozycji rynkowej czy dobrych rynków zbytu. W razie gdy cena nabycia jednostki lub zorganizowanej jej części jest niższa od wartości godziwej przejętych aktywów, to różnica stanowi ujemną wartość firmy. Ujemna wartość firmy nie jest składnikiem wartości niematerialnych i prawnych.
Koszty zakończonych prac rozwojowych to rozliczane w czasie nakłady na prace rozwojowe, czyli na proces praktycznego zastosowania odkryć badawczych lub osiągnięć innej wiedzy do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów czy usług.
Amortyzacja wartości niematerialnych i prawnych
Wartości niematerialne i prawne, analogicznie jak środki trwałe, podlegają amortyzacji. Przedsiębiorstwa posiadające wartości niematerialne i prawne mają obowiązek w okresie ich używania w działalności dokonywania od nich odpisów amortyzacyjnych w sposób systematyczny.
Amortyzację wartości niematerialnych i prawnych rozpoczyna się nie wcześniej niż po przyjęciu składnika do użytkowania, a kończy nie później niż z chwilą zrównania wartości początkowej z umorzeniem lub do końca miesiąca, w którym dokonano likwidacji lub zbycia danego składnika. Wartość odpisów amortyzacyjnych uzależniona jest od przyjętej metody i stawki amortyzacji, a także od wartości początkowej składnika.
Wartością początkową praw majątkowych jest ich cena nabycia, czyli cena zakupu obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegającego odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem (np. opłaty notarialne, skarbowe, a w przypadku programów komputerowych koszty wdrożenia), obniżona o rabaty, opusty oraz inne podobne zmniejszenia i odzyski.
Wartością początkową wartości firmy jest kwota nadwyżki ceny nabycia innej jednostki lub zorganizowanej jej części nad wartością godziwą zakupionych aktywów netto.
Wartość początkowa kosztów prac rozwojowych stanowi koszt wytworzenia, czyli rzeczywiście poniesione koszty prac wykonanych siłami obcymi lub własnymi, po pomniejszeniu o ewentualne odzyski.
Wartości niematerialne i prawne w księgach rachunkowych
Przyjęcie wartości niematerialnej i prawnej do ewidencji w przypadku odpłatnego nabycia w drodze kupna ujmujemy w księgach rachunkowych w następujący sposób:
Wn konto 020 „Wartości niematerialne i prawne”,
Ma konto 240 „Pozostałe rozrachunki”.
Odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości niematerialnej i prawnej ewidencjonujemy w księgach rachunkowych następująco:
Wn konto 400 „Amortyzacja”,
Ma konto 072 „Odpisy umorzeniowe wartości niematerialnych i prawnych”.
Rozchód wartości niematerialnej i prawnej w księgach rachunkowych ujmujemy w następujący sposób:
1. Dotychczasowe umorzenie:
Wn konto 072 „Odpisy umorzeniowe wartości niematerialnych i prawnych”,
Ma konto 020 „Wartości niematerialne i prawne”;
2. Pozostała nieumorzona wartość:
Wn konto 761 „Pozostałe koszty operacyjne”,
Ma konto 020 „Wartości niematerialne i prawne”.
Odpisy aktualizujące wartości niematerialne i prawne
Trzeba mieć na uwadze, że w razie gdy wykazywany w księgach rachunkowych składnik wartości niematerialnych i prawnych przestaje w całości lub w części przynosić jednostce korzyści, należy nie później niż na dzień bilansowy dokonać odpisu aktualizującego jego wartość (art. 32 ust. 4 ustawy o rachunkowości). Odpisy aktualizujące odzwierciedlają zatem nieplanowaną utratę wartości danego składnika, doprowadzając wartość wynikającą z ksiąg rachunkowych do realnej wartości. Odpisów urealniających wartość składnika dokonuje się odpowiednio do stopnia utraty jego wartości w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych.
Odpis aktualizujący od wartości niematerialnej i prawnej ujmujemy w księgach rachunkowych następująco:
Wn konto 761 „Pozostałe koszty operacyjne”,
Ma konto 074 „Odpisy aktualizujące wartości niematerialne i prawne”.
Przyczyny nieplanowanej utraty wartości składnika mogą być różne, wśród najczęściej spotykanych wyróżnić możemy zmianę technologii produkcji lub polityki jednostki, przeznaczenie wartości niematerialnej i prawnej do likwidacji, wycofanie z użytkowania czy wygaśnięcie prawa.
