Wycena należności na koniec roku obrotowego

Należności są jednym z istotnych elementów aktywów, mają także kluczowy wpływ na zachowanie płynności finansowej. Ich bilansowa wycena jest jednym z obowiązków nałożonych na jednostki prowadzących księgi rachunkowe. Z artykułu dowiesz się jak wygląda wycena należności na koniec roku obrotowego.

Wycena należności na koniec roku

W ciągu roku obrotowego należności wprowadzane do ksiąg rachunkowych wyrażane są w walucie polskiej według ich wartości nominalnej, czyli według wartości ustalonej przy ich powstaniu, łącznie z podatkiem VAT. Należności należy wycenić nie rzadziej niż na dzień bilansowy w kwocie wymaganej zapłaty, przy zachowaniu zasady ostrożności. Dzień bilansowy na mocy art. 3 ust. 1 pkt 10 ustawy o rachunkowości to dzień, na który jednostka sporządza sprawozdanie finansowe. Jeżeli rok obrotowy jednostki jest równocześnie rokiem kalendarzowym, to dzień bilansowy wypada 31 grudnia.

Jeżeli jednostka posiada na dzień bilansowy rozrachunki z kontrahentami wyrażone w walucie obcej, należy wycenić je przy zastosowaniu średniego kursu ogłoszonego przez NBP dla danej waluty na dzień bilansowy. 

Zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 7 ustawy o rachunkowości należności i udzielone pożyczki wycenia się w kwocie wymaganej zapłaty, z zachowaniem zasady ostrożności, z zastrzeżeniem pkt 7a. Stosownie do art. 7a tej ustawy należności i udzielone pożyczki zaliczone do aktywów finansowych mogą być wyceniane według skorygowanej ceny nabycia, a jeżeli jednostka przeznacza je do sprzedaży w okresie do 3 miesięcy, to według wartości rynkowej lub inaczej określonej wartości godziwej.

Oznacza to, że wycena bilansowa należności następuje w wartości nominalnej łącznie z kwotami podwyższającymi należności, np. należnymi odsetkami czy karami umownymi, lecz z zachowaniem ostrożności. Jeżeli zatem jednostka dochodzi odsetek, to należności powinny być wykazane w księgach rachunkowych na dzień bilansowy w wartości powiększonej o naliczone odsetki. Analogicznie ewentualne kary umowne także zwiększają wartość należności na dzień bilansowy. Jeżeli natomiast podmiot rezygnuje z dochodzenia odsetek, należności powinny wówczas figurować w księgach rachunkowych jedynie w kwocie głównej należności.

Odpisy aktualizujące należności

Przestrzeganie zasady ostrożności w kontekście należności wiąże się z koniecznością pomniejszania ich wartości o odpisy aktualizujące będące odzwierciedleniem ryzyka związanego z możliwością utraty części lub całości należności od nierzetelnych dłużników. Odpisy aktualizujące są dokonywane w związku z należnościami, których uzyskanie jest wątpliwe, bez znaczenia pozostaje natomiast to, w rezultacie jakich operacji gospodarczych powstała dana należność. Odpisów aktualizujących dokonuje się na całość lub część należności, co jest uzależnione od ryzyka, łącznie z zawartym w należności podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 35b ust. 1 ustawy o rachunkowości wartość należności aktualizuje się, uwzględniając stopień prawdopodobieństwa ich zapłaty poprzez dokonanie odpisu aktualizującego, w odniesieniu do:

1. należności od dłużników postawionych w stan likwidacji lub w stan upadłości oraz w stosunku do których zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne lub został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu – do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności, zgłoszonej likwidatorowi lub sędziemu-komisarzowi w postępowaniu upadłościowym lub umieszczonej w spisie wierzytelności w postępowaniu restrukturyzacyjnym;
2. należności od dłużników w przypadku oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek dłużnika nie wystarcza lub jedynie wystarczy na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego – w pełnej wysokości należności;
3. należności kwestionowanych przez dłużników oraz z których zapłatą dłużnik zalega, a według oceny sytuacji majątkowej i finansowej dłużnika spłata należności w umownej kwocie nie jest prawdopodobna – do wysokości niepokrytej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności;
4. należności stanowiących równowartość kwot podwyższających należności, w stosunku do których uprzednio dokonano odpisu aktualizującego – w wysokości tych kwot, do czasu ich otrzymania lub odpisania;
5. należności przeterminowanych lub nieprzeterminowanych o znacznym stopniu prawdopodobieństwa nieściągalności, w przypadkach uzasadnionych rodzajem prowadzonej działalności lub strukturą odbiorców – w wysokości wiarygodnie oszacowanej kwoty odpisu, w tym także ogólnego, na nieściągalne należności.

Odpisy aktualizujące należności w księgach rachunkowych

Odpis aktualizujący wartość należności odnoszony jest w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych lub w ciężar kosztów finansowych, co jest uzależnione od rodzaju należności, której dotyczy odpis aktualizujący.

Odpisy aktualizujące należności w części dotyczącej należności głównej, naliczonych kar umownych czy zasądzonych kosztów postępowania sądowego ewidencjonowane są jako pozostałe koszty operacyjne.

Utworzenie odpisu aktualizującego dotyczącego należności z tytułu dostawy towarów kwestionowanej przez dłużnika ewidencjonujemy w księgach rachunkowych zapisem:

• Wn konto 761 „Pozostałe koszty operacyjne” (w analityce „Aktualizacja wartości aktywów niefinansowych”);
• Ma konto 280 „Odpisy aktualizujące wartość należności”.

Do kosztów finansowych należy zaliczyć natomiast odpisy aktualizujące równowartość odsetek zwiększających należności przeterminowane, a także odpisy aktualizujące należności finansowe.

Utworzenie odpisu aktualizującego dotyczącego naliczonych uprzednio odsetek od należności przeterminowanych księgujemy następująco:

• Wn konto 751 „Koszty finansowe” (w analityce „Aktualizacja wartości aktywów finansowych”);
• Ma konto 280 „Odpisy aktualizujące wartość należności”.

Może się zdarzyć, że ustaną przyczyny, dla których utworzono odpis aktualizujący należność. Należy wówczas zmniejszyć całość lub odpowiednią część kwoty odpisu aktualizującego, zwiększając równocześnie odpowiednio pozostałe przychody operacyjne lub przychody finansowe, w zależności od rodzaju należności, do której odnosi się dokonany uprzednio odpis aktualizujący.

Rozwiązanie odpisu aktualizującego w związku z odwróceniem przyczyn, dla których dokonano odpisu aktualizującego, oraz należności, które zostały zapłacone przez dłużników, księgujemy w następujący sposób:

• Wn konto 280 „Odpisy aktualizujące wartość należności”;
• Ma konto 760 „Pozostałe przychody operacyjne” (w analityce „Aktualizacja wartości aktywów finansowych”).

Rozwiązanie odpisu aktualizującego w związku z odwróceniem przyczyn, dla których dokonano odpisu aktualizującego oraz należności, które zostały zapłacone przez dłużników, jeżeli odpisy aktualizujące zaliczone zostały uprzednio do kosztów finansowych, ewidencjonujemy następująco:

• Wn konto 280 „Odpisy aktualizujące wartość należności”;
• Ma konto 750 „Przychody finansowe” (w analityce „Aktualizacja wartości aktywów finansowych”).

Należności umorzone, przedawnione lub nieściągalne zmniejszają dokonane uprzednio odpisy aktualizujące ich wartość.