Wynajem powierzchni reklamowej na stronach internetowych niewątpliwie generuje przychód podatkowy. W naszym artykule odniesiemy się do sytuacji, w której najem jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej, w związku z czym konieczne będzie sięgnięcie do przepisów ustawy PIT oraz VAT.
Wynajem powierzchni reklamowej na stronach internetowych a podatek dochodowy
Jeżeli wskazany wynajem jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej, to w takim wypadku mamy do czynienia ze źródłem przychodu w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT.
W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.
Przedsiębiorca opodatkowuje zatem osiągnięty dochód zgodnie z wybraną formą rozliczenia podatku dochodowego. Jedną z opcji w tym zakresie jest ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. W tym zakresie warto zastanowić się, jaka będzie właściwa stawka podatku.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o zryczałtowanym podatku dla przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy PIT, stawka podatku wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł z tytułu wynajmu.
Co jednak ciekawe, Dyrektor KIS w interpretacji z 17 września 2021 roku (nr 0113-KDIPT2-1.4011.572.2021.2.ISL) uznał, że ww. przepis nie znajduje zastosowania w analogicznym stanie faktycznym dotyczącym odpłatnego udostępniania powierzchni na cele reklamowe na własnej stronie internetowej.
W opisanej interpretacji wnioskodawca wskazał, że usługę wynajmu zakwalifikował jako „Sprzedaż czasu lub miejsca na cele reklamowe w Internecie” – PKWiU 63.11.20. W konsekwencji Dyrektor KIS uznał, że usługi polegające na odpłatnym udostępnianiu powierzchni na cele reklamowe na własnej stronie internetowej klientowi mogą być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według 8,5-procentowej stawki, jednakże nie zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. f ustawy, a zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a tej ustawy, tj. w ramach działalności usługowej.
Taka kwalifikacja jest o tyle istotna, że art. 12 ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy przewiduje tylko jedną stawkę podatku, tj. 8,5% niezależnie od wielkości uzyskanego przychodu.
Wynajem powierzchni reklamowej na stronach internetowych a podatek VAT
Jeżeli wynajem powierzchni reklamowej odbywa się w warunkach wskazujących na prowadzenie działalności gospodarczej, to wynajmujący będzie z tego tytułu podlegał regulacjom ustawy VAT. W tym zakresie należy wskazać, że przedmiotowy wynajem powierzchni reklamowej na stronach internetowych jest traktowany jako usługa elektroniczna.
Zgodnie z art. 2 pkt 26 ustawy VAT przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011. W świetle art. 7 rozporządzenia do „usług świadczonych drogą elektroniczną” należą usługi świadczone za pomocą internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe. Załącznik I do rozporządzenia 282/2011 jako usługi elektroniczne wymienia m.in. usługi dostarczania przestrzeni reklamowej, szczególnie banerów reklamowych na stronach lub witrynach internetowych.
Z uwagi na fakt, że mamy do czynienia z usługami, należy ustalić miejsce świadczenia. Jak wynika z treści art. 28k ust. 1 ustawy VAT miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Co jednak istotne, przepis ten odnosi się do przypadków, gdy usługa elektroniczna jest świadczona na rzecz osób nieprowadzących działalności gospodarczej. Natomiast w przypadku, gdy nabywcą usług elektroniczny jest inny podatnik podatku VAT, to stosujemy regułę ogólną wyrażoną w art. 28b ustawy VAT, co oznacza, że miejscem opodatkowania jest kraj siedziby usługobiorcy.
W rezultacie, jeżeli najemcą powierzchni reklamowej na stronie internetowej jest podatnik z zagranicy, to taka usługa nie podlega opodatkowaniu VAT w Polsce. Podatnik z Polski ma jednak obowiązek wystawienia faktury dokumentującej usługę elektroniczną. Taka faktura – zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 1 ustawy VAT – nie będzie zawierać ani kwoty, ani też stawki podatku („NP”). Konieczne jest natomiast umieszczenie adnotacji „odwrotne obciążenie”.
Warto też zwrócić uwagę, że Szef KAS w piśmie z 11 marca 2022 roku (nr DOP7.8101.57.2020.FMLM) podkreślił, że jeżeli podatnik zwolniony z podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy świadczy usługi elektroniczne na rzecz podmiotu z innego kraju Unii Europejskiej (państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju) – opodatkowane w kraju nabywcy – nie wystąpi wówczas zwolnienie z obowiązku wystawienia faktury dokumentującej świadczenie tych usług. Nie ma w tym przypadku znaczenia, czy usługodawca jest podatnikiem czynnym, czy zwolnionym podmiotowo od podatku VAT. To zatem oznacza, że opisaną fakturę obowiązany jest wystawić również podatnik zwolniony z VAT, który wynajmuje powierzchnię reklamową na swojej stronie internetowej na rzecz kontrahenta zagranicznego.
Ponadto w ww. piśmie Szef KAS wskazał, że choć usługi udostępniania powierzchni pod reklamę na stronie internetowej nie będą podlegały opodatkowaniu na terytorium kraju, to jednak podatnik będzie miał obowiązek zarejestrować się jako podatnik VAT UE, jak również będzie zobowiązany do składania w urzędzie skarbowym „informacji podsumowujących” o wykonanych usługach, których miejscem świadczenia i opodatkowania będzie terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE.
W myśl bowiem art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT podatnicy zarejestrowani jako podatnicy VAT UE są obowiązani składać w urzędzie skarbowym zbiorcze informacje o dokonanych usługach, do których stosuje się art. 28b, na rzecz podatników podatku od wartości dodanej lub osób prawnych niebędących takimi podatnikami, zidentyfikowanych na potrzeby podatku od wartości dodanej świadczonych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, innych niż zwolnionych od podatku od wartości dodanej lub opodatkowanych stawką 0%, dla których zobowiązanym do zapłaty podatku od wartości dodanej jest usługobiorca – zwane „informacjami podsumowującymi”.
Przykład 1.
Pan Olaf – prowadzący działalność gospodarczą opodatkowaną ryczałtem i zwolniony podmiotowo z VAT – uzyskał przychód w kwocie 120 000 zł z tytułu wynajmu powierzchni reklamowej na swojej stronie internetowej na rzecz kontrahenta z Irlandii. Jakie obowiązki podatkowe spoczywają na podatniku?
Całość uzyskanego przychodu będzie podlegać opodatkowaniu według stawki 8,5% ryczałtu. Pan Olaf jest zobligowany do zarejestrowania się do VAT UE. Ma również obowiązek wystawiania faktur z adnotacją „odwrotne obciążenie”. Musi również składać informacje podsumowujące, choć zwolniony jest z obowiązku składania deklaracji podatkowych VAT.
Podsumowując, wskażmy, że opisana usługa generuje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, a zatem podatnik powinien rozliczyć podatek zgodnie z wybraną formą opodatkowania PIT. Ponadto usługa ta mieści się w zakresie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, a zatem należy ustalić miejsce jej świadczenia oraz dopełnić formalnych obowiązków w postaci właściwego fakturowania oraz odpowiedniego zgłoszenia do VAT UE.
