Podatek VAT nie jest zobowiązaniem podatkowym funkcjonującym w każdym państwie. W wielu krajach trzecich w ogóle nie występuje. W związku z tym pojawia się wątpliwość co do przypadku importu usług, gdy świadczeniodawca nie wystawia faktury lub taka faktura nie zawiera kwoty podatku. Sprawdźmy, w jaki sposób rozliczyć import usług bez faktury na gruncie podatku VAT?
Import usług jako czynność podlegająca opodatkowaniu
Na wstępie wyjaśnijmy, w jaki sposób odbywa się rozliczenie podatku VAT z tytułu importu usług. Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy o VAT przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania, których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4. Co do zasady podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku należnego jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, tj. podmiot, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą.
Jednakże podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy).
W świetle powyższych przepisów przez import usług rozumie się zatem transakcje spełniające łącznie następujące warunki:
- miejscem świadczenia (opodatkowania) usługi – zgodnie z przepisami – jest terytorium Polski;
- usługodawcą jest podatnik mający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności poza terytorium Polski, niezależnie od tego, czy na terenie Unii Europejskiej, czy też poza jej terytorium;
- usługobiorcą jest osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej bądź osoba fizyczna.
Zasadniczo zatem polski podatnik nabywający usługi z innego kraju jest zobowiązany do rozliczenia podatku należnego VAT w Polsce z tytułu takiego nabycia. Dodatkowo, jak podaje art. 17 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5 usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego. W rezultacie obowiązek rozliczenia podatku należnego został przeniesiony na nabywcę usługi.
Jednocześnie zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego do odliczenia stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca. W konsekwencji dla czynnego podatnika podatku VAT mającego prawo do odliczenia podatku naliczonego import usług będzie transakcją neutralną podatkowo, ponieważ VAT należny będzie jednocześnie podatkiem VAT naliczonym.
Co równie istotne, opisane powyżej zasady mają zastosowanie zarówno w przypadku gdy usługobiorca pochodzi z innego kraju UE, jak i z kraju trzeciego.
Ustalenie miejsca świadczenia przy imporcie usług
Podatek VAT ma charakter zobowiązania terytorialnego, dlatego też każdorazowo należy ustalać miejsce świadczenia. W przypadku świadczenia usług pomiędzy przedsiębiorcami trzeba mieć na względzie treść art. 28b ustawy o VAT, który podaje, że miejscem ich świadczenia i opodatkowania jest miejsce, w którym usługobiorca posiada swoją siedzibę. Z powołanych regulacji wynika, że w sytuacji, gdy usługodawca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, zobowiązanym do rozliczenia podatku z tytułu importu usług, do których stosuje się art. 28b ustawy, jest zawsze usługobiorca.
Zwróćmy uwagę, że przedstawione regulacje nie odnoszą się w żadnym wypadku do kwestii posiadania przez usługobiorcę faktury. W rezultacie dla rozliczenia podatku z tytułu importu usług nie ma znaczenia wskazanie na fakturze, która ze stron transakcji (usługodawca czy usługobiorca) dokona tego rozliczenia, gdyż zawsze do rozliczenia podatku na terytorium kraju zobowiązany jest z mocy ustawy usługobiorca.
Podobnie też podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia importu usług jest zawsze usługobiorca niezależnie od tego, czy usługa została udokumentowana na podstawie innego dokumentu niż faktura.
Możemy zatem stwierdzić, że niezależnie od tego, czy usługobiorca z Polski otrzyma fakturę (czy też jakikolwiek inny dokument potwierdzający nabycie usługi), to i tak ma obowiązek rozliczenia importu usług na zasadach ogólnych czyli nawet w sytuacji gdy ma miejsce import usług bez faktury.
Przykład 1.
Przedsiębiorca z Polski zakupił usługę szkoleniową od kontrahenta z Japonii. Czy brak faktury zwalnia z obowiązku rozliczenia VAT od importu usług?
Sprzedawca usługi nie wystawił faktury VAT. Jednakże okoliczność ta nie zwalnia polskiego przedsiębiorcy od konieczności rozliczenia podatku naliczonego oraz należnego z tego tytułu.
Dodajmy, że w przypadku importu usług obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych właściwych dla danego rodzaju usługi. W rezultacie w przypadku usług będzie to data wykonania usługi.
Import usług bez faktury VAT a podatek dochodowy
Na koniec możemy też dodać, że brak faktury nie stanowi przeszkody do ujęcia wydatku w kosztach podatkowych w zakresie rozliczenia podatku dochodowego. Faktura jest tylko jednym z wielu dopuszczalnych dowodów, które mogą potwierdzać poniesienie wydatku. Zgodnie bowiem z treścią rozporządzenia w sprawie prowadzenia KPiR podstawą zapisów mogą być też inne dowody stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem.
Odpowiadając na pytanie postawione w tytule, możemy wskazać, że w przypadku gdy ma miejsce import usług bez faktury to nie pozbawia to podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego od usługi nabytej od podmiotu z kraju trzeciego. Ustawa o VAT w art. 86 ust. 2 pkt 4 posługuje się bowiem zwrotem „kwota podatku należnego” bez odniesienia i wskazania, że musi to być kwota wykazana na fakturze.
