Kontrola podatkowa – jakich dowodów może żądać urząd skarbowy?

Nasz ekspert:
Artykuły autora

Wielkość tekstu:

Kontrola podatkowa to jedna z najbardziej stresujących rzeczy w życiu przedsiębiorcy. Jednakże nie taki „diabeł” straszny, kiedy posiada się wiedzę, w jaki sposób urząd skarbowy powinien prowadzić postępowanie wyjaśniające. Proces kontrolny jest szczegółowo uregulowany aktami prawnymi. Fiskus zaś, tak jak każdy inny organ administracyjny, musi działać w granicach prawa. W niniejszym artykule wyjaśnimy, jak wygląda procedura dowodowa w czasie kontroli oraz wskażemy, z jakich dowodów może korzystać urząd skarbowy przy orzekaniu.

Czym jest postępowanie administracyjne?

Postępowanie administracyjne zostało uregulowane w wielu ustawach, jednak w wypadku postępowania dowodowego organu podatkowego najważniejsze są ustalenia Ordynacji podatkowej. Co do zasady organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy zgromadzony w sprawie. Może w każdym stadium postępowania zmienić, uzupełnić lub uchylić swoje postanowienie dotyczące przeprowadzenia dowodu. Decyzje urzędu skarbowego w każdej sprawie podejmowane są w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Oznacza to, że organ podatkowy ma prawo dokonywać oceny materiału dowodowego według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania.

Cel i przebieg kontroli skarbowej?

Nadrzędnym celem organu skarbowego jest sprawdzenie, czy podatnik w sposób prawidłowy wywiązuje się ze swoich obowiązków wobec fiskusa. Kontrola ma za zadanie wskazać, czy uiszczona danina została wyliczona w sposób prawidłowy, czy została opłacona w całości oraz czy zachowana jest terminowość w składaniu deklaracji podatkowych i płaceniu obciążeń skarbowych. Organy podatkowe są uprawnione do badania działań skarbowych podatnika w ciągu ostatnich 5 lat podatkowych. Rzadkością jednak jest, aby kontrolerzy badali całą dokumentację podatnika ze wspomnianych 5 lat. Zazwyczaj postępowanie dotyczy jedynie danego wycinka z życia podatkowego osoby obowiązanej. Jeżeli organ dopatrzył się błędów w podatku dochodowym, kontrolerzy skupią się na deklaracjach PIT i CIT, a jeżeli błąd powstał w deklaracji podatku VAT, wówczas kontrola sprawdzi poprawność naliczonego podatku należnego. Podkreślenia wymaga, że organ, wszczynając postępowanie skarbowe, ma obowiązek wskazać dokładnie, jakiego zdarzenia dotyczyć będzie kontrola oraz jakiego okresu będzie dotyczyć. Jeżeli zatem urząd swoją decyzją obejmie np. ostatni rok podatkowy, wówczas podatnik nie ma obowiązku przedstawiać inspektorom dokumentacji z innego okresu.

Kontrola podatkowa – poza nielicznymi wyjątkami – musi zostać pisemnie zapowiedziana. Zawiadomienie musi określać jej cel oraz termin. Podatnik powinien je otrzymać na co najmniej 7 dni przed dniem przewidywanej kontroli. W jej czasie inspektorzy skarbowi mają prawo do sporządzania kopii, fotokopii oraz filmowania dokumentacji podatkowej przedstawionej przez podatnika w celu zebrania niezbędnego materiału dowodowego. W uzasadnionych przypadkach organ ma również prawo do przesłuchania podatnika oraz świadków. W razie podejrzenia wykroczenia lub przestępstwa karno-skarbowego kontrolerzy mają prawo do zabezpieczania dowodów, np. poprzez zarekwirowanie dokumentów finansowych czy zajęcie komputera służbowego. Jeżeli podatnik będzie utrudniał czynności wykonywane przez kontrolerów, mają oni prawo do wezwania policji, straży miejskiej lub też straży celnej.

Kontrola kończy się sporządzeniem protokołu kontroli, w którym wskazane są wszystkie błędy wraz z podstawą prawną. Podatnik ma prawo do wniesienia zastrzeżeń do protokołu w terminie 14 dni od dnia zakończenia kontroli.

Jaki cel ma postępowanie dowodowe?

Tak jak we wszystkich postępowaniach – niezależnie, czy w postępowaniu cywilnym, czy karnym – tak i w postępowaniu administracyjnym postępowanie dowodowe ma na celu doprowadzić do zrekonstruowania konkretnego prawnopodatkowego stanu faktycznego. Stąd też swoim zakresem powinno obejmować te fakty i dowody, które mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy indywidualnego podatnika. Można rzec, że postępowanie dowodowe stanowi poszukiwanie odpowiedzi na pytanie, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika czyni zadość aktualnie obowiązującym przepisom prawa, czy jest od niego różna. Ustalenia dokonane na podstawie postępowania dowodowego stanowią tzw. prawdę materialną.

W trakcie postępowania skarbowego organ podatkowy ma obowiązek podjąć takie działania, które w sposób bezpośredni będą zmierzały do zebrania materiału dowodowego, który będzie cechować zupełność. Każde postępowanie dowodowe będzie się od siebie różniło, gdyż jego zakres w całości determinowany jest zakresem stanu faktycznego danej sprawy podatkowej. Oznacza to, że w każdej sprawie istotność konkretnych dowodów może być zgoła inna, a wszystko będzie zależało od okoliczności danej sprawy podatkowej. Należy podkreślić, że postępowanie dowodowe jest najważniejszym z etapów kontroli skarbowej, to od prawidłowości przeprowadzenia tego procesu zależy bowiem następcza prawidłowość dokonywanej w dalszym etapie oceny prawnej ustalonego stanu faktycznego. Zawsze to stan faktyczny sprawy rzutuje na jej stan prawny, nigdy odwrotnie.

Co może stanowić dowód w sprawie skarbowej?

Kwestia dowodów w szerokim rozumienia tego pojęcia została uregulowana w art. 180 i nast. Ordynacji podatkowej. Należy jednak wskazać, że ustawodawca nie zdecydował się na jednoznaczne wyróżnienie dowodów, jakie w sprawie podatkowej mogą zostać przeprowadzone. Przepis art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej wskazuje na otwarty katalog dowodów. Zgodnie z nim jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Oznacza to, że środkiem dowodowym w postępowaniu skarbowym może być każdy nośnik informacji oraz każda informacja o fakcie, o ile nie istnieje szczególny przepis zakazujący przeprowadzenia takiego dowodu.

Jednocześnie art. 182 Ordynacji podatkowej zawiera listę środków dowodowych, które w szczególności powinny być uwzględnione w trakcie postępowania – są to tzw. dowody istotne. Zaliczone do nich zostały:

  • księgi podatkowe – należy przez nie rozumieć księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów, ewidencje oraz rejestry, do których prowadzenia obowiązani są podatnicy;
  • deklaracje podatkowe złożone przez podatnika – przez deklaracje należy rozumieć zeznania, wykazy, zestawienia, sprawozdania oraz informacje;
  • zeznania świadków;
  • opinie biegłych;
  • materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin;
  • informacje podatkowe – są to informacje sporządzane przez podatnika na wezwanie organu podatkowego w przedmiocie zdarzeń wynikających ze stosunków cywilnoprawnych albo z prawa pracy, mogących mieć wpływ na powstanie obowiązku podatkowego lub wysokość zobowiązania podatkowego osób lub jednostek, z którymi zawarto umowę czy też umów zawartych z nierezydentami w rozumieniu przepisów prawa dewizowego;
  • dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej;
  • materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Dodatkowo – na wniosek – organ podatkowy ma obowiązek przeprowadzenia dowodu z oświadczenia strony postępowania. Organowi nie wolno odmówić przyjęcia takiego oświadczenia. Jednocześnie trzeba podkreślić, że owo oświadczenie nie posiada szczególnej mocy dowodowej, jest ona taka sama jak pozostałych dowodów przeprowadzonych w toku postępowania. Oświadczenie strony nie może przy tym zastępować innych wniosków dowodowych. Omawiane informacje przekazywane przez stronę składane są pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania, co też oznacza, że dla niektórych podatników chęć złożenia takiego oświadczenia może jedynie sprawić jeszcze więcej problemów.

W przypadku, gdy zachodzi uzasadnione przypuszczenie, że strona nie ujawniła wszystkich obrotów lub przychodów mających znaczenie dla określenia lub ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, organ skarbowy z urzędu może zobowiązać podatnika do złożenia oświadczenia o stanie majątkowym. Przy czym, aby urząd skarbowy mógł to uczynić, konieczne jest zgromadzenie przez niego adekwatnego materiału dowodowego, który pozwoliłby na powstanie takich przypuszczeń.

Postępowanie dowodowe a obowiązki organu podatkowego

Ordynacja podatkowa nakłada na organ podatkowy obowiązek do całościowego zebrania materiału dowodowego oraz do wyczerpującego jego rozpatrzenia. Oznacza to, że wraz z wszczęciem kontroli urząd skarbowy zostaje zobligowany do podjęcia wszelkich działań mających na celu zebranie dowodów w sposób wyczerpujący i dokonanie ich oceny w sposób obiektywny.

To, że zgodnie z art. 180 Ordynacji podatkowej dowodem może być „wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy” nie oznacza, że nie obowiązują organu żadne granice. Granicami postępowania dowodowego jest zebranie dowodów, które są adekwatne i jednocześnie wystarczające do poczynienia ustaleń faktycznych zgodnych z rzeczywistością. Urząd powinien poszukiwać wszystkich tych nośników, które zawierają informacje, od których w sposób racjonalny można oczekiwać, że pozostawiły fakty istotne z punktu widzenia prawnopodatkowego stanu faktycznego. Jednocześnie organ nie powinien dokonywać selekcji dowodów polegającej na ocenie ich wartości dowodowej. Należy podkreślić, że wszystkie dowody prywatne są sobie równe pod kątem ich mocy dowodowej. Na tym polu wybijają się jedynie dokumenty urzędowe, których moc dowodowa w sposób oczywisty jest wyższa.

Obowiązku zebrania materiału dowodowego nie można utożsamiać z ciężarem dowodu. Nie jest tak, że to wyłącznie na urzędzie skarbowym spoczywa zobowiązanie do wykazywania faktów. Ciężar dowodu należy łączyć z obowiązkiem wykazania faktu po stronie tego podmiotu, który z danym faktem wiąże korzystne dla swojej sytuacji skutki prawne. Należy zdać sobie sprawę, że urząd skarbowy, wszczynając kontrolę, prowadzi postępowanie w interesie Skarbu Państwa, dążąc do zwiększania dochodów państwa. Jest on stroną postępowania, która działa niejako w swoim interesie. Można pokusić się o sformułowanie, że dopiero orzeczenie sądowe można uznać za w pełni obiektywne.

Oczywiście organy podatkowe są zobligowane do działania w granicach prawa, toteż muszą brać pod uwagę zarówno dowody pozytywne, jak i negatywne dla rozstrzygnięcia sprawy. Dodatkowo, będąc stroną postępowania, organ musi wykazywać inicjatywę dowodową, tj. być aktywnym w poszukiwaniu, zbieraniu, zabezpieczaniu i ujawnianiu dowodów.

Powyższe nie oznacza, że inicjatywa dowodowa nie dotyczy również podatnika. Strona postępowania na mocy art. 188 Ordynacji podatkowej ma prawo żądać przeprowadzenia dowodu. W jej wypadku jednak uprawnienie dowodowe ogranicza się do możliwości wykazywania wyłącznie dowodów pozytywnych dla jej interesu. Tak więc w sytuacji, gdy urząd skarbowy zgromadził materiał dowodowy obciążający podatnika, ten drugi, chcąc wykazać, że twierdzenia organu są niezasadne, jest zobligowany do wykazania tego przy pomocy konkretnych dowodów. Zajęcie „gołosłownego” stanowiska będzie zupełnie niewystarczające dla przyznania racji podatnikowi.

Kontrola podatkowa a postępowanie dowodowe – podsumowanie

Kontrola skarbowa jest postępowaniem inicjowanym przez organ podatkowy. Wydaje się nierealne, aby to sam podatnik żądał wszczęcia kontroli przeciw niemu samemu. Najważniejszym elementem tego procesu jest postępowanie dowodowe. To w jego trakcie organ ma za zadanie zebrać materiał dowodowy, na podstawie którego możliwe stanie się zrekonstruowanie stanu faktycznego sprawy. Dopiero na podstawie owego stanu faktycznego, urząd może zastosować wobec podatnika odpowiednie przepisy materialne prawa podatkowego. Ustawodawca zdecydował się pozostawić otwarty katalog dowodowy, przyjmując, iż dowodem w procedurze kontroli skarbowej w zasadzie może być wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest jednocześnie sprzeczne z prawem. Należy pamiętać, że obowiązek zebrania całościowego materiału dowodowego, jaki spoczywa na organie podatkowym, nie jest tym samym, co ciężar dowodu. Tutaj bowiem ciężar ten obarcza tę stronę, która z danym faktem wiąże korzystne dla siebie skutki prawne. Dlatego też, jeżeli strona posiada pozytywne dla siebie dowody, ma obowiązek je przedstawić w trakcie postępowania. W innym wypadku nie będzie mogła bronić się, że organ podatkowy podjął decyzję w sprawie niezgodną ze stanem faktycznym.

Artykuły
Brak wyników.
Więcej artykułów
Wzory
Brak wyników.
Więcej wzorów