Kontrola podatników w 2022 i 2023 roku na skutek Polskiego Ładu

Polski Ład wprowadza dużą liczbę nowości lub modyfikacji istniejących przepisów prawa podatkowego. Jednak nowości lub zmiany odnoszą się nie tylko do ustaw podatkowych. Część nowych przepisów zawartych jest w Ordynacji podatkowej, w ustawie o Krajowej Administracji Skarbowej, a nawet w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i innych. Jedną z tych zmian jest wprowadzenie nowych narzędzi kontrolnych wobec podatników prowadzących działalność gospodarczą. Na czym polega istota ich działania? Jaki jest ich przebieg? Na co powinien uważać przedsiębiorca? W niniejszej publikacji zaprezentowano jak będzie wyglądać kontrola podatników przy zastosowaniu najpopularniejszych narzędzi kontrolnych!

Czym jest nabycie sprawdzające?

Jedną z form kontroli wprowadzonych w Polskim Ładzie od 1 stycznia 2022 roku jest nabycie sprawdzające. Polega ono na zakupie przez kontrolującego urzędnika towarów lub usług i zweryfikowaniu, czy w trakcie i po dokonaniu transakcji sprzedawca (lub osoba przez niego upoważniona) wykonuje wszystkie obowiązki formalne – dokumentacyjne wynikające z przepisów prawa podatkowego, a konkretnie rejestracja transakcji na kasie rejestrującej czy wydanie paragonu fiskalnego.

Urzędnik powołany do przeprowadzenia nabycia sprawdzającego może być:

1. funkcjonariuszem pełniącym służbę w urzędzie celnym,

2. osobą zatrudnioną w jednostce organizacyjnej KAS wykonującą czynności służbowe w jednostce organizacyjnej (kontroler z urzędu skarbowego lub celno-skarbowego).

Urzędnik ten udaje się do miejsca dokonywania sprzedaży towarów lub usług przez podatnika. Jednakże miejsce kontroli obejmuje wyłącznie terytorium RP.

Należy zaznaczyć, że urzędnik dokonujący nabycia sprawdzającego nie legitymuje się, ani nie przedstawia ważnego upoważnienia do przeprowadzenia kontroli przed zrealizowaniem transakcji. Jednakże ma on prawo do legitymowania sprzedawcy (lub osoby upoważnionej) już w trakcie realizacji transakcji.

Dopiero po zakończeniu transakcji urzędnik kontrolujący informuje sprzedawcę o dokonaniu nabycia sprawdzającego, natomiast sprzedawca ma prawo wtedy do poproszenia urzędnika od pokazanie legitymacji i upoważnienia do przeprowadzenia nabycia kontrolnego.

Zakupiony przez urzędnika towar w ramach nabycia sprawdzającego pozostaje własnością państwową. Wyjątkiem jest sytuacja, w której urzędnik zwraca towar wraz z paragonem.

Nabycie sprawdzające w praktyce

W toku nabycia sprawdzającego kontroler z urzędu nabywa towar lub usługę, dokonuje płatności za zakup i oczekuje potwierdzenia zakupu (paragonu). Sprzedawca nie będzie wiedział, że to kontroler. Jeżeli wszystko przebiegnie prawidłowo, kontroler zwróci od razu towar wraz z paragonem. Wyjątkiem od tej sytuacji jest:

1. zakup przez urzędnika towaru jednorazowej sprzedaży (np. lody);

2. przedmiotem nabycia sprawdzającego jest usługa;

3. towar i (lub) paragon stanowi w ocenie urzędnika dowód popełnienia przestępstwa lub dowód w postępowaniu kontrolnym (stwierdzający nieprawidłowe postępowanie sprzedawcy w trakcie nabycia sprawdzającego);

4. sprzedawca nie wyrazi zgody na zwrot towaru i przyjęcie należności.

Co warte podkreślenia, jeżeli urzędnik otrzyma paragon na wykonaną usługę, a nie zostanie ona zrealizowana, kontroler będzie chciał zwrócić otrzymany paragon i otrzymać zapłaconą sprzedawcy należność.

W standardowym i bezbłędnym przebiegu transakcji urzędnik kontrolujący zwraca towar i paragon sprzedawcy, sporządza notatkę o przeprowadzonym nabyciu, a sprzedawca przyjmuje towar oraz paragon i zwraca urzędnikowi otrzymaną zapłatę. Notatkę tę otrzymuje również sprzedawca. Zawiera ona przede wszystkim:

1. datę przeprowadzenia nabycia sprawdzającego;

2. miejsce przeprowadzenia nabycia; 

3. dane identyfikacyjne kontrolera (nr legitymacji, upoważnienia, organ wysyłający kontrolera do przeprowadzenia nabycia sprawdzającego); 

4. dane identyfikacyjne sprzedawcy (NIP, adres siedziby);

5. wartość nabywanego towaru; 

6. numer kasy rejestrującej; 

7. numer paragonu sprzedaży;

8. opis przeprowadzenia sprzedaży przez sprzedawcę.

Zupełnie inaczej wygląda dokumentacja stworzona przez kontrolera, jeżeli w toku nabycia sprawdzającego zostaną ujawnione nieprawidłowości. W takim wypadku zostanie sporządzony protokół szczegółowo dokumentujący uchybienia sprzedawcy, które wystąpiły w toku kontrolnego zakupu. Okolicznościami, w których nastąpi spisanie protokołu, są powyżej już wyszczególnione 4 przypadki, a więc zakup przez urzędnika towaru jednokrotnego użytku lub usługi bądź towaru, który stanowi w ocenie urzędnika dowód popełnienia przestępstwa, dowód w postępowaniu kontrolnym albo sprzedawca zwracający towar urzędnikowi i odmawiający przyjęcia należności.

Czym jest tymczasowe zajęcie ruchomości?

W Ustawie z dnia 16 listopada 2016 roku o Krajowej Administracji Skarbowej (zwanej dalej ustawą o KAS) zostaje dodany art. 94y wprowadzający nowe narzędzie dla fiskusa, a mianowicie tymczasowe zajęcie ruchomości.

Polega ono na okresowym zajęciu ruchomości obowiązanego znajdujące się zarówno w jego władaniu, jak i we władaniu innej osoby.

Tymczasowe zajęcie ruchomości jest przeprowadzane w toku wykonywania kontroli celno-skarbowej celem zwiększenia skuteczności trwającej egzekucji administracyjnej (prowadzonej na podstawie wystawionych tytułów wykonawczych). Zajęta ruchomość zostaje pozostawiona pod dozorem zobowiązanego lub innego domownika, a gdy nie ma możliwości pozostawienia ruchomości odpowiedniej osobie – wtedy ruchomość zostaje objęta dozorem przed urząd celno-skarbowy. 

Okresowe zajęcie ruchomości może być zastosowane w odniesieniu do osoby fizycznej, osoby prawnej oraz jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej posiadającej zaległości podatkowe.

Okres, na jaki może zostać zajęta ruchomość, nie może przekroczyć 96 godzin. Czas ten należy liczyć od chwili podpisania protokołu przez zobowiązanego, które to pozbawia go prawa do okresowego rozporządzania zajętą ruchomością.

Co niezwykle ważne, tymczasowe zajęcie ruchomości może być zastosowane, jeżeli organ egzekucji administracyjnej prowadzi egzekucję należności pieniężnych na kwotę przekraczającą 10 000 zł. Jednak do tej kwoty nie należy doliczać:

1. odsetek,

2. kosztów upomnień,

3. innych kosztów egzekucyjnych.

Kluczowe cechy tymczasowego zajęcia ruchomości przedstawiono w poniższej tabeli.

Tymczasowe zajęcie ruchomości a przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji

Jak się okazuje, ustawodawca chętnie sięga przy regulowaniu tymczasowego zajęcia ruchomości do przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W szczególności określa w art. 94y ust. 4 ustawy o KAS, że przepisy art. 37c ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji znajdują zastosowanie także w czasie dokonywania tymczasowego zajęcia ruchomości. Powyższy przepis mówi, że:

1. rozporządzenie rzeczą lub prawem majątkowym po ich zajęciu nie ma wpływu na dalszą egzekucję z tej rzeczy lub prawa majątkowego. Nabywca rzeczy lub prawa majątkowego może uczestniczyć w egzekucji z tej rzeczy lub prawa majątkowego na prawach zobowiązanego. Czynności egzekucyjne podjęte w ramach tej egzekucji są skuteczne wobec zobowiązanego i nabywcy rzeczy lub prawa majątkowego;

2. punkt 1 stosuje się również do rozporządzenia rzeczą lub prawem majątkowym, którego skutek nastąpił po zajęciu tej rzeczy lub prawa majątkowego. Przepis ten nie uchybia przepisom o ochronie nabywców w dobrej wierze;

3. obciążenie rzeczy lub prawa majątkowego przez zobowiązanego po ich zajęciu jest nieważne, a zabezpieczona wierzytelność nie korzysta z pierwszeństwa zaspokojenia przewidzianego dla należności pieniężnych zabezpieczonych zastawem lub hipoteką;

4. powyższe uregulowania należy stosować również do udziału we współwłasności rzeczy lub prawa majątkowego.

Czy możliwe jest odstąpienie od tymczasowego zajęcia ruchomości?

Jak mówi art. 94za ustawy o KAS, w nielicznych przypadkach funkcjonariusz może odstąpić od dokonania tymczasowego zajęcia ruchomości. Są to okoliczności, w których:

1. zobowiązany okazał funkcjonariuszowi dowody stwierdzające wykonanie, umorzenie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku, odroczenie terminu wykonania obowiązku albo rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnych; 

2. ruchomości podlegają wyłączeniu lub zwolnieniu z egzekucji administracyjnej, w przypadkach, o których mowa w Ustawie z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;

3. ruchomości stanowią zwierzęta czy inne ruchomości ulegające łatwemu zepsuciu.

Należy podkreślić, że zajęta ruchomość nie może zostać przez zobowiązanego sprzedana, a jeżeli nawet dokona jej sprzedaży – w świetle prawa transakcja ta jest nieważna.

Kontrola podatników a postępowanie podatkowe

Postępowanie podatkowe stanowi postępowanie prowadzone przez organ administracji skarbowej w celu jednostronnego (urzędowego) określenia prawidłowości ustalenia przez podatnika wymiaru należnego podatku.

Postępowanie podatkowe może zostać wszczęte:

1. z urzędu i wówczas przybiera formę postanowienia, natomiast datą wszczęcia postępowania w tej sytuacji jest dzień doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania;

2. na wniosek strony, wówczas datą wszczęcia danego postępowania jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu (zawiadomienie o wszczęciu postępowania na wniosek jednej ze stron organ podatkowy wysyła do wszystkich pozostałych osób będących stroną w sprawie). Co równie istotne, jeżeli wniosek strony przesłano tzw. elektronicznym doręczeniem, wówczas datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień wystawienia dowodu otrzymania.

Jednak w przypadku niektórych spraw postępowanie podatkowe nie może być wszczynane na podstawie wydanego postanowienia. Nie działa również w tym wypadku wskazanie dnia jako daty wszczęcia postępowanie podatkowego. Wyszczególnione w art. 165 § 5 i § 6 Ustawy – Ordynacja podatkowa przypadki zaprezentowano w poniższej tabeli.

Wszczęcie postępowanie a okres przedawnienia zobowiązania podatkowego

Aktualnie na mocy art. 165 § 1–3 Ordynacji podatkowej w przypadku ujawnienia przez kontrolę podatkową nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, organ podatkowy wszczyna postępowanie podatkowe w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli.

W takiej sytuacji postępowanie podatkowe może być wszczęte także po upływie 6 miesięcy od zakończenia kontroli podatkowej, jeżeli:

1. podatnik dokona ponownej korekty deklaracji, w której nie zostaną uwzględnione nieprawidłowości ujawnione w kontroli podatkowej;

2. organ podatkowy otrzyma informacje od organów podatkowych lub od innych organów, uzasadniające wszczęcie postępowania podatkowego.

Jeżeli jednak kontrolowany podatnik przedłożył organowi kontrolującemu wyjaśnienia lub zastrzeżenia do protokołu kontroli, a one zostały w całości przez organ uwzględnione, wówczas postępowanie podatkowe nie zostanie wszczęte, a wszczęte – zostanie zakończone.

Zatem organ podatkowy prowadzący kontrolę ma maksymalnie 6 miesięcy od dnia zakończenia danej kontroli na wszczęcie postępowania podatkowego, jeżeli zaistnieją wyżej wymienione okoliczności. 

Jeszcze niedawno w projekcie ustawy składającej się na Polski Ład prawodawca zlikwidował powyższy okres 6-miesięczny. Skutkowałoby to tym, że organ miałby czas 5 lat na wszczęcie postępowania pokontrolnego, a więc okres przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W ostatecznej wersji ustawy całkowicie usunięto ten zapis, a co za tym idzie, zrezygnowano z wydłużonego okresu na wszczęcie postępowania pokontrolnego. Zatem nadal obowiązują przepisy o wszczęciu postępowania przedstawione powyżej.

Obowiązkowa kontrola kosztów i przychodów firm w 2023 roku

Od stycznia 2023 roku ustawodawca wprowadzi obowiązkowe przesyłanie ewidencji podatkowej kosztów i przychodów (na wzór aktualnie przesyłanego pliku JPK_V7) w postaci pliku JPK o strukturze zbliżonej do obecnie przekazywanej ewidencji i deklaracji VAT. Nowy plik JPK w zależności od wybranej formy opodatkowania będzie zawierał:

1. KPiR, czyli koszty i przychody podatnika w przypadku stosowania przez niego podatku liniowego lub skali podatkowej;

2. Ewidencję przychodów w sytuacji, gdy podatnik wybrał jako formę opodatkowania ryczałt ewidencjonowany.

Adresatem powyższych ewidencji będzie Szef Krajowej Administracji Skarbowej (KAS). To jednak nie koniec przesyłek.

Kolejną obligatoryjną przesyłką, także w formie specjalnego pliku JPK, będzie elektroniczna forma tabeli amortyzacyjnej.

Kolejna nowość to wymóg prowadzenia KPiR oraz ewidencji przychodów wyłącznie w postaci elektronicznej, a więc nie w formie np. arkusza kalkulacyjnego, a w formie oprogramowania księgowego.

Końcowo należy zaznaczyć, że okresy rozliczeniowe, które będą objęte nowym plikiem JPK, będą kształtować się następująco:

1. na ostatni dzień okresu rozliczeniowego (miesiąca) – do 20. dnia miesiąca następnego po upływie miesiąca rozliczeniowego, lub

2. na ostatni dzień kwartału rozliczeniowego (miesiąca) – do 20. dnia miesiąca następnego po upływie kwartału rozliczeniowego, lub

3. po upływie roku rozliczeniowego – do ostatniego dnia terminu przewidzianego na złożenie właściwego dla stosowanej formy opodatkowania zeznania rocznego.