Kontrola podatkowa jest przeprowadzana przez organy podatkowe pierwszej instancji u podatników, płatników, inkasentów oraz następców prawnych. Jej celem jest sprawdzenie, czy kontrolowani wywiązują się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego. W poniższym artykule wyjaśnimy, w jaki sposób przebiega kontrola podatkowa w przypadku ustanowienia pełnomocnika.
Moment wszczęcia kontroli podatkowej
Kontrola podatkowa rozpoczyna się określonym prawnie momentem. Jak bowiem wynika z treści art. 284 § 1 Ordynacji podatkowej wszczęcie kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem § 3 i art. 284a § 1, następuje przez doręczenie kontrolowanemu upoważnienia do jej przeprowadzenia oraz okazanie legitymacji służbowej.
Jeżeli kontrolowany jest obecny, to doręczenie następuje do rąk własnych. Reguła ta dotyczy osób fizycznych, a w przypadku osób prawnych lub innych jednostek niemających osobowości prawnej do rąk reprezentantów (np. członkowi zarządu).
W sytuacji, gdy podatnik ustanowił pełnomocnika, takie doręczenie może zostać zastosowane wobec pełnomocnika. Jak wynika z treści art. 138a Ordynacji podatkowej, strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Pełnomocnictwo może być ogólne, szczególne albo do doręczeń.
Podatnik może zatem ustanowić pełnomocnika ogólnego. Zgodnie z art. 138d Ordynacji podatkowej pełnomocnictwo ogólne upoważnia do działania we wszystkich sprawach podatkowych oraz w innych sprawach należących do właściwości organów podatkowych. Pełnomocnictwo ogólne oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu zgłasza mocodawca, wyłącznie na piśmie utrwalonym w postaci elektronicznej według wzoru PPO-1 do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej.
Informacje o udzieleniu pełnomocnictwa, o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu Szef Krajowej Administracji Skarbowej umieszcza w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych.
Zakres działania pełnomocnika ogólnego jest najszerszy i obejmuje wszystkie sprawy podatkowe oraz inne sprawy należące do właściwości organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej. Ustanowienie tego rodzaju pełnomocnictwa wyłącza uciążliwość związaną z dotychczasowym obowiązkiem przedkładania pełnomocnictwa lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa do akt każdej sprawy podatkowej. Pełnomocnictwa ogólne mogą być składane wyłącznie w formie dokumentu elektronicznego i są gromadzone w informatycznej bazie danych zwanej Centralnym Rejestrem Pełnomocnictw Ogólnych. Ustanowienie, zmiana zakresu, odwołanie lub wypowiedzenie pełnomocnictwa wywiera skutek od dnia wpływu do tego rejestru (wyrok WSA w Gdańsku z 18 lutego 2020 roku, I SA/Gd 1629/19).
Pełnomocnictwo ogólne ma skutek we wszystkich sprawach podatkowych, co rozciąga się również na tematykę kontroli podatkowej. W konsekwencji w przypadku ustanowienia pełnomocnika ogólnego organ podatkowy powinien podejmować wszelkie czynności, które będą miały miejsce już po ustanowieniu tego pełnomocnictwa, kontaktując się z pełnomocnikiem, nie zaś z podatnikiem. Oznacza to, że takiemu pełnomocnikowi będzie trzeba doręczać m.in. zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej.
Warto też dodać, że nie można interpretować art. 138d § 1 Ordynacji podatkowej w ten sposób, że w sytuacji ustanowienia pełnomocnika ogólnego strona jest zobowiązana do działania przez tego pełnomocnika w każdym postępowaniu podatkowym. Przepis ten nie ogranicza bowiem prawa strony do samodzielnego występowania w postępowaniu podatkowym, nawet mimo ustanowienia pełnomocnika ogólnego. To od woli strony postępowania zależy, czy w danym postępowaniu występować będzie samodzielnie, czy przez pełnomocnika. Ustanowienie pełnomocnika ogólnego nie wyklucza bowiem samodzielnego udziału strony w postępowaniu podatkowym.
Kontrola podatkowa w przypadku nieobecności pełnomocnika ogólnego
W praktyce pełnomocnikami ogólnymi są najczęściej doradcy podatkowi czy też radcowie prawni, którzy prowadzą własne kancelarie. To zatem oznacza, że na stałe nie przebywają oni w siedzibie podatnika.
W związku z powyższym pojawia się pytanie, komu należy doręczyć upoważnienie do wszczęcia kontroli podatkowej w przypadku nieobecności pełnomocnika ogólnego, jeśli na miejscu kontroli obecny jest kontrolowany podatnik. Otóż w takim przypadku zastosowanie znajduje art. 291d par. 2 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że jeżeli pełnomocnik jest nieobecny w miejscu prowadzenia kontroli, podczas gdy jest obecny kontrolowany, pisma doręcza się kontrolowanemu, a czynności kontrolnych dokonuje się w obecności kontrolowanego.
Przykład 1.
Pan Oskar prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą ustanowił radcę prawnego pełnomocnikiem ogólnym do każdej sprawy podatkowej. 1 marca do siedziby firmy pana Oskara zgłosili się pracownicy US doręczający mu upoważnienie do przeprowadzenia kontroli wraz z okazaniem legitymacji służbowej. Pan Oskar wskazał, że dokumenty te należy doręczyć jego radcy prawnemu. Czy doszło do skutecznego wszczęcia kontroli podatkowej?
Zgodnie z art. 291d par. 2 Ordynacji podatkowej pracownicy urzędu skarbowego postąpili prawidłowo. Przy braku pełnomocnika dokumenty należało doręczyć podatnikowi i w tym momencie rozpoczęła się kontrola podatkowa.
Kontrola podatkowa a nieobecność pełnomocnika
W art. 284 § 1 zdanie drugie Ordynacji podatkowej ustawodawca ustanowił szczególną instytucję pełnomocnika na wypadek nieobecności podatnika. Przepis ten podaje, że kontrolowany jest obowiązany ustanowić pełnomocnika na wypadek swojej nieobecności w czasie kontroli, jeżeli nie ustanowił pełnomocnika ogólnego lub szczególnego.
Szczególną cechą takiego pełnomocnika jest to, że działa on w toku kontroli podatkowej jedynie wówczas, gdy kontrolowany jest nieobecny. Należy też zauważyć, że nie jest to odrębny typ pełnomocnictwa, lecz rodzaj pełnomocnictwa szczególnego, o którym stanowi art. 138e Ordynacji podatkowej. W przepisie tym czytamy, że pełnomocnictwo szczególne upoważnia do działania we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego.
W praktyce mogą wystąpić przypadki, gdy nieobecny w siedzibie będzie zarówno podatnik, jak i jego pełnomocnik. W takich okolicznościach zastosowanie znajdzie art. 284 § 3 i 4 Ordynacji podatkowej. W świetle tych przepisów w razie niemożności wszczęcia kontroli z powodu nieobecności kontrolowanego lub pełnomocnika kontrolujący wzywa kontrolowanego lub pełnomocnika do stawienia się w siedzibie organu podatkowego następnego dnia po upływie 7 dni od dnia doręczenia wezwania. W przypadku niestawienia się osoby wzywanej w terminie, o którym mowa, kontrolę uznaje się za wszczętą w dniu upływu tego terminu. W tym przypadku upoważnienie do kontroli doręcza się niezwłocznie, gdy ta osoba stawi się w miejscu prowadzenia kontroli.
Kontrola podatkowa nie ogranicza możliwości ustanowienia pełnomocnika, w związku z czym możliwe jest udzielenie pełnomocnictwa. Należy brać pod uwagę, że art. 284 Ordynacji podatkowej nakłada na kontrolowanego obowiązek ustanowienia pełnomocnika szczególnego, tj. pełnomocnika na wypadek nieobecności kontrolowanego.
