Współpraca między małżonkami prowadzącymi odrębne działalności gospodarcze budzi wątpliwość w zakresie możliwości dokonywania wzajemnych transakcji oraz sposobu ich rozliczeń. Znacznie mniej problematyczna jest współpraca małżonków w ramach jednej spółki czy jednej działalności gospodarczej. Dopuszczalność zawierania umów między małżonkami w ramach prowadzonych przez nich odrębnych działalności uzależniona jest od spełnienia określonych warunków. Jedną z powszechnie zawieranych umów jest najem, w ramach którego wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Wynajem lokalu między małżonkami, jest często formą współpracy. W ramach której wynajmujący nie musi martwic się rzetelnością najemcy, a najemca zazwyczaj może cieszyć się większą swobodą korzystania oraz wzajemnych rozliczeń. W artykule przeanalizujemy, czy możliwy jest najem między małżonkami prowadzącymi działalność?
Majątek wspólny małżonków
Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy kodeks rodzinny i opiekuńczy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa, obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Katalog przedmiotów majątkowych stanowiących odrębny majątek każdego z małżonków zawiera art. 33 kodeksu.
Każdy z małżonków jest uprawniony do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego oraz do korzystania z nich w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez drugiego małżonka. W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku. Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.
Zawieranie z małżonkiem umowy najmu składników majątkowych, stanowiących współwłasność majątkową małżeńską nie rodzi skutków prawnych, bowiem te składniki majątku objęte są również wspólnością ustawową małżeńską. Zgodnie z interpretacją indywidualną z 30 grudnia 2014 r., sygn. IBPBI/1/415-1113/14/ZK - Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w sytuacji, gdy małżonkowie prowadzą odrębnie pozarolniczą działalność gospodarczą oraz na prawach majątkowej wspólności ustawowej są współwłaścicielami składników majątku, to każdy z nich ma prawo wykorzystywać je dla potrzeb prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej bez potrzeby sporządzania umowy najmu.
Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazać należy, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. O tym czy dany wydatek może stanowić kosz decyduje cel, w jakim został osiągnięty. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.
Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:
pozostawać w związku przyczynowo skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
być właściwie udokumentowany.
W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.
Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.
W myśl art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.
Małżonkowie mają prawo zaliczać w ciężar kosztów uzyskania przychodów tych działalności odpisy amortyzacyjne (pod warunkiem wprowadzenia tych nieruchomości do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) - proporcjonalnie do zakresu wykorzystania tych nieruchomości w prowadzonych przez siebie działalnościach gospodarczych.
Najem między małżonkami prowadzącymi działalność
Sytuacja zmienia się wówczas gdy małżonkowie nie są właścicielami nieruchomości, a jedynie jeden z nich w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej korzysta z nieruchomości na podstawie umowy najmu lub umowy leasingu. Na gruncie podatku dochodowego małżonkowie są odrębnymi podatnikami, a więc wszelkie transakcje między nimi zawarta w ramach prowadzonych działalności należy traktować jak te, które są dokonywane pomiędzy niezależnymi uczestnikami obrotu gospodarczego. Jeżeli umowa leasingu jest funkcjonalnie związana z prowadzoną działalnością gospodarczą jednego z małżonków, najem lokalu objętego leasingiem należy postrzegać jako czynność pomiędzy odrębnymi podmiotami gospodarczymi. Będzie on mógł być rozliczany na podstawie wystawionej faktury. Wobec powyższego jeżeli wydatki na najem zostaną rzeczywiście poniesione i będą spełniały przesłanki wskazane w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to drugi z małżonków będzie miał prawo zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów. Stanowisko to zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31.10.2019 r. nr 0115-KDIT3.4011.328.2019.1.DP według której, odpłatny najem urządzeń od męża, stanowiących współwłasność majątkową małżeńską, nie będzie generował u najemcy kosztów uzyskania przychodu. Kosztem takim będzie jednakże podnajem części lokalu najmowanego przez męża od zewnętrznego podmiotu czy leasingowanych przez niego składników majątku.
Przykład 1.
Pan Piotr zamierza podnajmować część obiektu usługowego żonie, która będzie prowadzić jednoosobową działalność gospodarczą. Obiekt znajduje się w leasingu zawartym w ramach prowadzonej przez pana Piotra działalności, znajduje się on na działce stanowiącej własność Pana Piotra, otrzymaną od rodziców jeszcze przed wstąpieniem w związek małżeński. Z żoną pozostają w ustroju wspólności małżeńskiej. Czy pan Piotr może zawrzeć z żona umowę najmu i wystawiać jej z tego tytułu faktury?
Umowa leasingu jest funkcjonalnie związana z prowadzoną przez Pana Piotra działalnością gospodarczą. W ramach tej działalności ma prawo wynająć żonie prowadzącej odrębną działalność gospodarczą, lokal objęty umową leasingu. Ponadto z tego tytułu może wystawiać żonie faktury.
Rozdzielność majątkowa
Powyższe rozważania, określonej części pozostają aktualne wobec małżonków prowadzących działalność gospodarczą, między którymi trwa ustrój rozdzielności majątkowej. W ustroju rozdzielności majątkowej, każdy z małżonków stanowi odrębny podmiot gospodarczy, ma swój własny majątek, którym może swobodnie rozporządzać. Może również zawrzeć umowę najmu z drugim małżonkiem i rozliczyć ją tak jakby zawierał umowę z osobą obcą. Nie oznacza to jednak pełnej dowolności w kształtowaniu treści umowy. Małżonkowie prowadzący odrębne działalności gospodarcze, zawierający umowy między sobą powinni mieć na uwadze treść przepisów art. 23o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z treścią art. 23o ust. 1 ustawy podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Czynsz należny na podstawie umowy najmu między małżonkami powinien odpowiadać cenom rynkowym - wysokości czynszu podobnych lokali, w zbliżonej lokalizacji. Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy lub wyższą stratę od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód lub stratę podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań. Określając wysokość dochodu lub straty podatnika, organ podatkowy bierze pod uwagę faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia i realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej transakcji. Małżonkowie nie mogą zatem manipulować wysokością czynszu i sposobem wzajemnych rozliczeń w odniesieniu do sytuacji majątkowych obu działalności. Transakcje powinny być czytelne i oddające ich faktyczną wartość rynkową.
Podstawa prawna
Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. 2021 poz. 2459 t.j.).
Ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz.U. 2020 poz. 1359 t.j.).
Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 138 t.j.).
Materiał opracowany przez zespół „Tak Prawnik”.
Właścicielem marki „Tak Prawnik” jest BZ Group Sp. z o.o.
