Jedną z najczęściej stosowanych ulg podatkowych jest zwolnienie od podatku od sprzedaży ze względu na wydatkowanie środków na własne cele mieszkaniowe. Istotnym warunkiem tej preferencji podatkowej jest to, aby pieniądze zostały przeznaczone na osobiste potrzeby mieszkaniowe podatnika. W związku z tym w niniejszym artykule zastanowimy się czy na prawo do ulgi mieszkaniowej wpływa czasowy wynajem nieruchomości.
Ulga mieszkaniowa i jej podstawowe elementy
Po pierwsze wskażmy, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy PIT opodatkowaniu podlega odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli zostało dokonane w ciągu 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego sprzedaży.
Stosownie jednak do art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
W kontekście rozpatrywanego problemu istotne jest nie tylko wydatkowanie środków na cele określone w art. 21 ust. 25 ustawy PIT, lecz także to, że wydatek musi dotyczyć własnych celów mieszkaniowych, a więc przypisanych do podatnika.
Chodzi zatem o wydatkowanie środków nie na jakąkolwiek nieruchomość, ale na taką, która zaspokaja potrzeby mieszkaniowe podatnika obejmujące jego centrum interesów życiowych.
Organy podatkowe wielokrotnie już podkreślały, że realizacja własnych potrzeb mieszkaniowych jest najważniejszym elementem przedmiotowego zwolnienia, która powinna być zaspokojona w momencie nabycia lokalu mieszkalnego czy budynku.
Z powyższego płynie zatem wniosek, że wydatkowanie środków pochodzących ze sprzedaży nie może służyć ani realizacji celów mieszkaniowych innych osób, ani uniknięciu opodatkowania poprzez dokonanie wydatku.
W przypadku nabycia budynku lub lokalu mieszkalnego ze środków ze sprzedaży innej nieruchomości podatnik faktycznie winien realizować w nowo nabytej nieruchomości własne cele mieszkaniowe, a więc mieszkać. Nie wystarczy być zatem właścicielem lub współwłaścicielem nieruchomości.
Jeżeli zatem podatnik przeznacza środki uzyskane ze sprzedaży na zakup nieruchomości, której podstawowym celem będzie wynajem czy też przeznaczenie do dalszej odsprzedaży, to tego rodzaju wydatek nie uprawnia do skorzystania z opisywanego zwolnienia.
Decydującym kryterium jest realizacja potrzeb mieszkaniowych, a nie zapewnienie sobie inwestycji w postaci nabycia nieruchomości.
Zwolnieniem z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT nie są zatem objęte dochody ze sprzedaży nieruchomości w przypadku przeznaczenia przychodu na nabycie innych nieruchomości w sytuacji, gdy czynności te wskazują np. na działanie o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym, inwestycyjnym lub innym niewskazującym na działanie ukierunkowane na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.
Czasowy wynajem nieruchomości a prawo do ulgi mieszkaniowej
Ustaliliśmy zatem, że jeżeli celem nabycia nieruchomości jest wyłącznie wynajem, to w takim wypadku nie jest możliwe skorzystanie z prawa do ulgi mieszkaniowej.
Jednakże w praktyce możemy mieć do czynienia z różnymi przypadkami, w których ramach, z uwagi na okoliczności życiowe, podatnik oddaje nieruchomość w czasowy wynajem. Pojawia się zatem wątpliwość, czy taka okoliczność powoduje utratę prawa do ulgi mieszkaniowej.
Przede wszystkim zawsze należy mieć na uwadze zamiar podatnika realizacji własnego celu mieszkaniowego, czyli dążenie do spełnienia tej funkcji w określonej nieruchomości. Ponadto warto pamiętać, że ustawodawca, określając katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe, nie wskazał, jak długo podatnik powinien mieszkać w zakupionej nieruchomości, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego.
Z dostępnych orzeczeń sądowych wynika, że czasowy wynajem nie stanowi przeszkody dla zachowania prawa do ulgi mieszkaniowej. W wyroku NSA z 29 listopada 2016 roku (sygn. akt II FSK 3126/14) czytamy, że czasowe, uzasadnione obiektywnymi okolicznościami wynajęcie zakupionych lokali mieszkalnych samo w sobie nie może przesądzać o tym, że podatnik nie będzie realizował w tych mieszkaniach własnych celów mieszkaniowych. Ustawodawca bowiem nie zastrzegł w treści analizowanych przepisów, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwanie od daty jego nabycia.
Nie ulega również wątpliwości, że cele mieszkaniowe są realizowane w dłuższej perspektywie, w związku z czym czasowe oddanie nieruchomości w najem nie powinno być interpretowane jako przesłanka powodująca utratę zwolnienia.
Taki sposób interpretacji przepisów potwierdzają również organy podatkowe, czego przykładem jest pismo Dyrektora KIS z 26 marca 2019 roku (nr 0114-KDIP3-2.4011.115.2019.1.MZ).
W dokumencie tym możemy przeczytać, że brak jest podstaw do uznania, że podatnik nie realizuje celu mieszkaniowego w przypadku, gdy nabył nieruchomość, aby w niej zamieszkać, ale – z różnych powodów – zrobi to po upływie określonego czasu, np. kilku miesięcy, lub po nabyciu tej nieruchomości będzie mieszkał w niej tylko przez pewien czas. W takim przypadku prawa do zwolnienia nie pozbawia podatnika okoliczność, że np. przez kilka miesięcy lokal będzie wynajmowany. Nie traci go również podatnik, który nabył nieruchomość na cele mieszkaniowe, mieszkał w nabytej nieruchomości, np. przez kilka miesięcy, a następnie przedmiotową nieruchomość zbył w drodze sprzedaży.
Warto podkreślić, że w omawianym przypadku kluczowe jest występowanie obiektywnych okoliczności powodujących konieczność dokonania czasowego wynajmu nieruchomości. Ponownie należy podkreślić, że taki czasowy wynajem nie może być powodowany typowo inwestycyjnymi celami.
Przykład 1.
Podatnik dokonał odpłatnego zbycia nieruchomości i ze środków uzyskanych ze sprzedaży zakupił inną nieruchomość na własne potrzeby mieszkaniowe. Z uwagi jednak na chorobę matki musiał na dwa lata przeprowadzić się do innego miasta. Na ten czas oddał nieruchomość w najem osobie trzeciej. W tych okolicznościach czasowy wynajem, spowodowany obiektywnymi okolicznościami, nie powoduje utraty prawa do ulgi mieszkaniowej.
Konkludując, możemy wskazać, że w praktyce podatnicy mogą spotkać się z takimi przypadkami życiowymi, w których konieczne będzie opuszczenie nieruchomości będącej centrum interesów życiowych i oddanie jej w wynajem. Mimo to taki podatnik nie utraci prawa do ulgi mieszkaniowej w PIT.
